ICMS - APROVEITAMENTO DE CRÉDITO -PRODUTO INTERMEDIÁRIO - PARTES E PEÇAS - Poderá ser abatido, sob a forma de crédito, do imposto incidente nas operações realizadas, o valor do ICMS correspondente à matéria-prima, ao produto intermediário e ao material de embalagem adquiridos noperíodo, bem como determinadas partes e peças de máquina, aparelho ou equipamento cuja entrada ocorra até 31/03/2017, para emprego diretamente no processo de industrialização, observados os conceitos estabelecidos no inciso V do art. 66 do RICMS/2002, bem como na Instrução Normativa SLT n° 01/1986.

EXPOSIÇÃO:

A Consulente, com apuração do imposto pelo regime de débito e crédito, tem como atividade principal informada no cadastro estadual a produção de alumínio e suas ligas em formas primárias (CNAE 2441-5/01).

Informa que sua atividade é voltada para produção de alumina, em vários tipos de produto final, com vendas em menor parte para o mercado interno, realizando, também, vendas para fora do Estado e para o exterior.

Explica que o processo químico-industrial realizado para se alcançar o produto final (em seus vários tipos de hidratos) denomina-se “Processo Bayer”, o qual se consubstancia (em síntese) na tarefa de separar a alumina da bauxita por meio de uma solução aquecida de soda cáustica (hidróxido de sódio) e de cal (óxido de cálcio).

Neste processo descreve que o resultado obtido em mistura é bombeado para o interior de recipientes de alta pressão e aquecido; a soda cáustica dissolve a alumina, que se precipita da solução saturada; a alumina é, então, lavada e aquecida para a remoção da água; o material precipitado é filtrado e lavado, para remover e recuperar a solução cáustica; e todo o restante é eliminado por filtragem e a alumina é seca até atingir a forma de pó branco.

Aduz que, em seguida, o ácido sulfúrico é usado na refinaria de alumina para a neutralização de efluentes e desmineralização da água para as caldeiras, a qual circula e retorna ao sistema inicial, objetivando também a desincrustar linhas dos trocadores de calor e outros equipamentos, sem o qual o processo não funcionaria.

Esclarece que determinados itens e peças integram o processo produtivo, em suas fases, na forma de materiais desgastados e desintegrados, nos termos da Instrução Normativa SLT n° 01/1986, incluindo como objeto de consulta tais itens absorvidos no processo produtivo, devido à interação física com os insumos deste processo, dentro do seguinte elenco: componentes de bombas, rotores, eixos, peneiras, revestimentos, tijolos refratários, chapas, consumidos pelo desgaste no processo produtivo, com contato físico direto e consequente desgaste durante a produção.

Enuncia que a presente Consulta tem por objeto dois aspectos: o primeiro refere-se à confirmação de algo intuitivo e implícito ao processo produtivo da alumina, residente na integração, como insumos, da soda cáustica, cal e ácido sulfúrico, bem como dos materiais que sofrem desgaste integral, ora desintegrados, devido ao contato físico com os produtos químicos presentes no processo; e o segundo busca, para a parte de sua produção destinada ao mercado externo, a confirmação da sua interpretação de que os materiais de uso e consumo, a teor do inciso II do art. 32 da Lei Complementar n° 87/1996, geram direito a crédito de ICMS, ressaltando que esses materiais não são os itens supra citados, os quais classificam-se em produtos intermediários.

Alega estar claro que o creditamento do ICMS será permitido para aquelas mercadorias qualificadas não em si, mas no contexto do processo produtivo, como matérias-primas e produtos intermediários (além do material de embalagem).

Diz que se qualificam assim as mercadorias adquiridas que viabilizam o processo produtivo, podendo ser direta ou indiretamente empregadas, e cuja subtração importa na impossibilidade da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade empresarial ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.

Defende que os gastos com a aquisição de soda cáustica, cal e ácido sulfúrico, no contexto do Processo Bayer de produção de alumina, ensejam o credito do ICMS, aplicando-se tal entendimento, da mesma forma, àqueles materiais cujo contato com o processo químico-produtivo provocam um desgaste irreversível, sendo tais absorvidos no processo, contribuindo de maneira inexorável ao resultado de obtenção do produto final.

Argumenta que a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (STJ) estabeleceu, no Recurso Especial n° 1175166/MG, que a Lei Complementar n° 87/1996 definiu a possibilidade de crédito não fazendo referência à necessidade de que os insumos integrem o produto final, mas que é aplicável o crédito do imposto àqueles aplicados direta e imediatamente na linha de produção, entendida como o conjunto das fases que levam à obtenção do produto final.

Pondera que outra decisão do STJ (Recurso Especial n° 1.246.317-MG), patentemente aplicável ao ICMS, embora se trate de decisão relativa a contribuições não-cumulativas, definiu que insumos, para efeitos do inciso II do art. 3° da Lei n° 10.637/2002 e inciso II do art. 3° da Lei n° 10.833/2003 são:

“todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.”

Assegura que a legislação do ICMS permite o crédito do imposto relativo à entrada de mercadorias para integrarem ou serem consumidas integralmente no processo produtivo do estabelecimento industrial, na produção de produtos industrializados, inclusive os semielaborados.

Elucida que para o mercado interno o crédito resume-se ao que for considerado matérias-primas e produtos intermediários e material de embalagem, uma vez que, segundo a regra geral, os créditos de ICMS pelas entradas de material de uso e consumo atualmente são vedados, tendo previsão para seu creditamento no futuro.

Assevera que para o mercado externo foi incluída a hipótese de creditamento pelo material de uso e consumo, a teor do inciso II do art. 32 da Lei Complementar n° 87/1996, uma vez que esta norma determinou que a condição para o creditamento do imposto ocorresse na entrada de mercadoria no estabelecimento para integração ou consumo em processo de produção de mercadorias industrializadas, cujo destino seja o exterior, sendo portanto permitido o crédito tanto de matérias primas, produtos intermediários, material de embalagem, como também material de uso e consumo, que participem como elemento indispensável na obtenção do novo produto.

Transcreve trecho do §1° do art. 66 do RICMS/2002 para dizer que no Estado de Minas Gerais, na esteira da citada Lei Complementar, o creditamento é possível para as empresas industriais exportadoras, restrito a matéria-prima, produtos intermediários e material de embalagem.

Sustenta que para os produtos da exportação, a apropriação inclui créditos de materiais de uso e consumo, utilizados no processo industrial, entendendo aquele uso e consumo vinculado ao processo produtivo, regra que materializa o princípio constitucional expresso de desoneração das exportações.

Alega que a melhor técnica de interpretação leva ao entendimento segundo o qual deve se tratar de forma desigual os exportadores e não-exportadores, a fim de buscar uma igualdade de competição aplicável a cada um.

Firma que esta Consulta tem por objeto a interpretação correta do art. 66 do RICMS/2002 c/c Instrução Normativa SLT n° 01/1986, principalmente para esclarecer sobre os produtos intermediários ora citados que sofrem ação de transformação e integração no processo produtivo.

Com dúvida sobre a interpretação da legislação tributária, formula a presente consulta.

CONSULTA:

1 - Está correto o entendimento da Consulente segundo o qual poderá creditar-se do ICMS sobre as compras de soda cáustica (hidróxido de sódio), cal (óxido de cálcio) e ácido sulfúrico usado na refinaria de alumina?

2 - Está correto o entendimento da Consulente segundo o qual poderá creditar-se do ICMS sobre aquisições de itens e peças que integram o processo produtivo na forma de materiais desgastados e desintegrados, conforme previsto na Instrução Normativa SLT n° 01/1986, tais como os componentes de bombas, rotores, eixos, peneiras, revestimentos, tijolos refratários, chapas, consumidos pelo desgaste no processo produtivo, com contato físico direto e consequente desgaste durante a produção?

3 - Está correto o entendimento da Consulente segundo o qual poderá creditar-se do ICMS, interpretando que o material de uso e consumo, a teor do inciso II do art. 32 da Lei Complementar n° 87/1996, sujeita-se ao crédito para o contribuinte industrial, na parte proporcional da produção destinada à exportação para o exterior, considerando-se que materiais de uso e consumo não são itens supracitados?

RESPOSTA:

Conforme manifestação reiterada desta Diretoria, nos termos do inciso V do art. 66 do RICMS/2002, poderá ser abatido, sob a forma de crédito, o imposto incidente na entrada de matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, adquiridos ou recebidos no período, para emprego diretamente no processo de produção, extração, industrialização, geração ou comunicação.

Em relação ao produto intermediário, entende-se como sendo aquele que integra o produto final na condição de indispensável à sua composição, conforme dispõe a alínea “b” do inciso V do art. 66 citado, observada a Instrução Normativa SLT n° 01/1986.

Por extensão, compreende-se também como produto intermediário o que, embora não se integrando ao novo produto, é consumido, imediata e integralmente, no curso do processo produtivo.

A definição de consumo imediato e integral, contida na Instrução Normativa SLT n° 01/1986, esclarece o conceito de produto intermediário para sua perfeita identificação. Nos termos desse diploma normativo:

I - Por consumo imediato entende-se o consumo direto, de produto individualizado, no processo de industrialização; assim, considera-se consumido diretamente no processo de industrialização o produto individualizado, quando sua participação se der num ponto qualquer da linha de produção, mas nunca marginalmente ou em linhas independentes, e na qual o produto tiver o caráter de indiscutível essencialidade na obtenção do novo produto.

II - Por consumo integral entende-se o exaurimento de um produto individualizado na finalidade que lhe éprópria, sem implicar, necessariamente, o seu desaparecimento físico total; neste passo, considera-se consumido integralmente no processo de industrialização o produto individualizado que, desde o início de sua utilização na linha de industrialização, vai-se consumindo ou desgastando, contínua, gradativa e progressivamente, até resultar acabado, esgotado, inutilizado, por força do cumprimento de sua finalidade específica no processo industrial, sem comportar recuperação ou restauração de seu todo ou de seus elementos. (destacou-se).

Em relação às ferramentas e às partes e peças, assim dispunha a Instrução Normativa SLT n° 01/1986, na redação vigente até 31/03/2017:

III - Não se consideram consumidas imediata e integralmente os produtos, como ferramentas, instrumentos ou utensílios, que embora se desgastem ou deteriorem no processo de industrialização - como aliás ocorre em qualquer bem ao longo do tempo - não se esgotam de maneira contínua, gradativa e progressiva, até o completo exaurimento, na linha de produção.

IV - Igualmente não são considerados produtos consumidos imediata e integralmente no processo de industrialização as partes e peças de máquina, aparelho ou equipamento, pelo fato de não se constituírem em produto individualizado, com identidade própria, mas apenas componentes de uma estrutura estável e duradoura, cuja manutenção naturalmente pode importar na substituição das mesmas.

V - Excepcionam-se da conceituação do inciso anterior as partes e peças que, mais que meros componentes de máquina, aparelho ou equipamento, desenvolvem atuação particularizada, essencial e específica, dentro da linha de produção, em contacto físico com o produto que se industrializa, o qual importa na perda de suas mensões ou características originais, exigindo, por conseguinte, a sua substituição periódica em razão de sua inutilização ou exaurimento, embora preservada a estrutura que as implementa ou as contém.

Portanto, para classificação do produto como produto intermediário é imprescindível que atenda aos requisitos acima expostos.

Cumpre alertar, no entanto, que a partir de 1°/04/2017 será vedado o aproveitamento de imposto, a título de crédito, quando o imposto se relacionar à entrada de partes e peças de máquinas e equipamentos, que não se caracterizam como bens do ativo imobilizado, ainda que desenvolvam atuação particularizada, essencial e específica, dentro da linha de produção, em contato físico com o produto resultante de qualquer processo produtivo, o qual importa na perda de suas dimensões ou características originais, exigindo, por conseguinte, a sua substituição periódica em razão de sua inutilização ou exaurimento, embora preservada a estrutura que as implementa ou as contém, conforme prevê o inciso XVII do art. 70 do RICMS/2002, acrescido pelo art. 2° e vigência estabelecida pelo art. 3°, ambos do Decreto n° 47.119, de 29/12/2016.

Desta mesma forma a Instrução Normativa SUTRI n° 001, de 04/01/2017, altera o inciso II e revoga o teor do inciso V, ambos da Instrução Normativa SLT n° 01/1986, acima transcritos, para que produza os efeitos estabelecidos pelo regulamento a partir de 1°/04/2017.

Feitos estes esclarecimentos, passa-se a responder os questionamentos propostos.

1 e 2 - A princípio, cabe ressaltar que o enquadramento das mercadorias como matéria-prima, embalagem, produto intermediário ou partes e peças suscetíveis à apropriação de crédito na entrada em estabelecimento do contribuinte é possível somente após avaliação do processo industrial no próprio local onde estão inseridas.

Levando-se em consideração as informações trazidas pela Consulente no qual o processo industrial de produção de alumina, “Processo Bayer”, se substancia na tarefa de separar a alumina da bauxita por meio de uma solução aquecida de soda cáustica (hidróxido de sódio) e de cal (óxido de cálcio), pode-se concluir que tais produtos se enquadram no conceito de produtos intermediários, uma vez que, embora não se integrando ao novo produto, são consumidos, imediata e integralmente, no curso do processo produtivo, ensejando, assim a possibilidade de apropriação de crédito decorrentes de suas entradas no estabelecimento da Consulente, conforme legislação acima citada, salvo se forem passíveis de recuperação dentro do processo.

Ressalte-se que de acordo com o relato da Consulente, quando há a afirmação de que “o material precipitado é filtrado e lavado, para remover e recuperar a solução cáustica”, se essa solução recuperada referir-se à recuperação do hidróxido de sódio e/ou do óxido de cálcio aplicado no processo, não caberá aproveitamento dos créditos do imposto nas entradas dos respectivos produtos, consoante ao disposto no item II da Instrução Normativa SLT n° 01/1986.

Por outro lado, o ácido sulfúrico usado na refinaria de alumina para a neutralização de efluentes e desmineralização da água para as caldeiras, a qual circula e retorna ao sistema produtivo, servindo ainda para desincrustar linhas dos trocadores de calor e outros equipamentos, refere-se a produto utilizado no tratamento de água (efluentes), que é uma linha marginal ao processo de industrialização da alumina, não se enquadrando, assim, no conceito de produto intermediário por extensão, uma vez que seu consumo não é imediato.

Ressalta-se que, quanto às mercadorias importadas na qualidade de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, destinadas à fabricação pela Consulente, não há que se falar em aproveitamento de crédito na entrada, devendo ser observada o diferimento concedido em Regime Especial de Tributação (PTA n° 45.000011226-57).

Vale destacar, ainda, que em relação às entradas de componentes de bombas, rotores, eixos, peneiras, revestimentos, tijolos refratários e chapas citadas pela Consulente, caberá avaliar o cumprimento das formalidades para o aproveitamento do respectivo crédito, inclusive àquelas dispostas em Regulamento, arts. 66 e art. 70 do RICMS/2002 o que demandaria avaliação in loco.

Acrescente-se que, como informado, o aproveitamento de créditos relativo às partes e peças de máquina, aparelho ou equipamento empregados no processo produtivo ocorrerá até 31/03/2017, desde que se enquadrem na legislação tributária pertinente, notadamente, no item V da Instrução Normativa SLT n° 01/1986.

Caso remanesçam dúvidas quanto ao enquadramento de determinado produto numa dessas classificações, a Consulente poderá solicitar orientação junto à Delegacia Fiscal de sua circunscrição, repartição competente para a análise, no caso concreto, da possibilidade de creditamento do imposto destacado na aquisição.

3 - Não. Importa destacar que foi assegurado, também, ao sujeito passivo, o direito de se creditar do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, destinada ao seu uso ou consumo, consoante ao previsto no art. 20 da Lei Complementar n° 87/1996.

Ocorre, porém, que a possibilidade do aproveitamento de tais créditos vem sendo sistematicamente adiada por força das sucessivas alterações no teor do inciso I do art. 33 da referida Lei Complementar, o qual estabeleceu, atualmente, a sua implementação a partir de 1°/01/2020.

Note-se que o inciso II do art. 32 da Lei Complementar n° 87/1996 não menciona mercadorias de uso e consumo, como também não autoriza o creditamento de forma diversa do acima exposto, uma vez que ao referir-se à palavra consumo restringiu-a de forma direta ao processo de produção de mercadorias, como ocorre com os créditos referentes aos produtos intermediários, cite-se, in litteris:

Art. 32. A partir da data de publicação desta Lei Complementar:

(...)

II - darão direito de crédito, que não será objeto de estorno, as mercadorias entradas no estabelecimento para integração ou consumo em processo de produção de mercadorias industrializadas, inclusive semi-elaboradas, destinadas ao exterior; (destacou-se)

Assim, em cumprimento ao disposto na referida Lei Complementar Federal, a legislação estadual prescreveu restrição de forma que somente darão direito ao crédito do imposto a entrada de bem destinado a uso ou consumo do estabelecimento a partir da data estabelecida nesta Lei Complementar, nos termos da alínea “d” do item 4 do § 5° do art. 29 da Lei n° 6.763/1975 c/c inciso X do art. 66 do RICMS/2002.

Ademais, de acordo com o princípio insculpido no art. 152 da Constituição Federal de 1988, é vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino.

Cabe salientar, ainda, que, nos termos do inciso III do art. 5° do Regime Especial concedido à Consulente, caso a mercadoria importada com diferimento vier a ser utilizada como material de uso e consumo ou empregada em atividade considerada como alheia à do estabelecimento deverá ser recolhido o imposto diferido em documento de arrecadação distinto, sem direito ao aproveitamento do valor como crédito do imposto.

Por fim, se da solução dada à presente consulta resultar imposto a pagar, este poderá ser recolhido sem a incidência de penalidades, observando-se o prazo de 15 (quinze) dias contados da data em que a Consulente tiver ciência da resposta, desde que o prazo normal para seu pagamento tenha vencido posteriormente ao protocolo desta Consulta, observado o disposto no art. 42 do RPTA, estabelecido pelo Decreto n° 44.747/08.

DOT/DOLT/SUTRI/SEF, 11 de abril de 2017.

Jorge Odecio Bertolin

Assessor

Divisão de Orientação Tributária

Marcela Amaral de Almeida

Assessora Revisora

Divisão de Orientação Tributária

Ricardo Wagner Lucas Cardoso

Coordenador

Divisão de Orientação Tributária

De acordo.

Ricardo Luiz Oliveira de Souza

Diretor de Orientação e Legislação Tributária

De acordo.

Marcelo Hipólito Rodrigues

Superintendente de Tributação