ICMS – SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA – PRODUTOS ALIMENTÍCIOS – APLICABILIDADE – MASSA DE “PÃO DE QUEIJO” – Aplica-se a substituição tributária prevista no subitem 43.2.73 da Parte 2 do Anexo XV do RICMS/02, alcança a massa de pão de queijo congelada, não cozida, classificada na posição 1901.20.00 da NBM/SH, em embalagem própria para revenda ao consumidor final, ainda que o contribuinte adquirente, ao invés de vendê-la congelada, venda o pão de queijo assado ao consumidor final.

ICMS – SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA – INAPLICABILIDADE – MASSA DE “PÃO FRANCÊS” OU “PÃO DO DIA” – Não cabe aplicação de substituição tributária na saída de massa de “pão francês” ou “pão do dia”, congelada e não cozida, para padaria, mesmo que essa faça parte de supermercado, a quem caberá assá-la para venda ao consumidor final, tendo em vista a exceção contida no subitem43.2.73 da Parte 2 do Anexo XV do RICMS/02.

EXPOSIÇÃO:

A Consulente, com apuração pelo regime de débito e crédito, informa exercer a atividade de fabricação de produtos de panificação (CNAE 1091-1/01).

Afirma que fabrica massas para “pão de queijo”, “pão comum”, “bolachas e biscoitos, congeladas”, não cozidas, classificadas nas subposições 1902.11.00 e 1905.90.90 da NBM/SH.

Relata que os referidos produtos não estão prontos para o consumo, cabendo aos seus clientes (revendedores), padarias e supermercados, assá-los e dar-lhes acabamento.

Entende que não se aplica a substituição tributária prevista nos subitens 43.1.47 e 43.1.56 da Parte 2 do Anexo XV do RICMS/02, por se tratar de produto que não está pronto para consumo (massa não cozida), necessitando ainda ser assado e acabado pelo revendedor, ou seja, será modificado antes de ser vendido ao consumidor final, embora seus clientes/destinatários aleguem ser devida a retenção do imposto.

Com dúvida quanto à interpretação da legislação tributária, formula a presente consulta.

CONSULTA:

1 – A substituição tributária prevista no subitem 43.1.47 da Parte 2 do Anexo XV do RICMS/02 deverá ser observada na saída de massa de “pão de queijo”, congelada e não cozida, que a Consulente fabrica, quando o destinatário for revendedor?

2 – A substituição tributária prevista no subitem 43.1.56 da Parte 2 do Anexo XV do RICMS/02 deverá ser observada na saída de massa de “pão comum” ou “pão francês”, congelada e não cozida, que a Consulente fabrica, quando o destinatário for revendedor?

3 – Nas saídas de produtos de panificação congelados que a Consulente fabrica para seus revendedores, responsáveis pela execução da fase final, ou seja, por assá-los e revendê-los ao consumidor final, deverá ser observada a inaplicabilidade da substituição tributária prevista no inciso IV do art. 18 da Parte 1 do Anexo XV do RICMS/02?

RESPOSTA:

Preliminarmente, esclareça-se que a classificação de mercadoria para os efeitos tributários é de inteira responsabilidade do contribuinte.

Todavia, parece que as massas para “pão de queijo” e “pão comum” ou “pão francês”, congeladas e não cozidas (cruas), não estão classificadas nas subposições 1902.11.00 e 1905.90.90 da NBM/SH, como quer a Consulente, mas sim na subposição 1901.20.00, conforme se depreende das manifestações da Secretaria da Receita Federal do Brasil sobre o tema, ora transcritas:

SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 2 de 29 de Janeiro de 2013

ASSUNTO: Classificação de Mercadorias
EMENTA: 1901.20.00 - Pão de queijo cru, congelado, fabricado com fécula de mandioca, queijo, óleo de soja, sal, ovos e leite. 1901.20.00 - Pão de queijo cru, congelado, fabricado com fécula de mandioca, queijo, óleo de soja, sal, ovos, leite e com recheios diversos representando 20% do produto (goiabada ou catupiry ou carne).

SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 42 de 12 de Maio de 2011

ASSUNTO: Classificação de Mercadorias
EMENTA: Código Tipi: 1901.20.00 Mercadoria: Pão de queijo cru, congelado, fabricado com fécula de mandioca, queijo, óleo, margarina, sal, ovos e leite.

SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 14 de 06 de Marco de 2009

ASSUNTO: Classificação de Mercadorias
EMENTA: CÓDIGO TEC: Mercadoria: 1901.20.00 Pré-mistura para fabricação de pão francês, constituída de farinha de trigo tipo I enriquecida com ferro e ácido fólico, cloreto de sódio (sal), emulsificantes, melhoradores de farinha e antioxidante, acondicionada em sacos de polipropileno de 25 kg e 50 kg, marca Pureza, fabricantes Molinos Florência S. A. e Molinos Cañuelas Sacifia.

Sendo assim, caberá à Consulente dirigir-se à Receita Federal do Brasil a fim de dirimir a dúvida acerca da correta classificação das mercadorias referidas.

Feito esse esclarecimento, passa-se à resposta do questionamento formulado.

1 e 2 – A substituição tributária estabelecida no Anexo XV do RICMS/02 aplica-se em relação a qualquer produto incluído num dos códigos da NBM/SH relacionados na Parte 2 desse Anexo, desde que integre a respectiva descrição.

Logo, estando classificado na NBM/SH e, cumulativamente, descrito na citada Parte 2, aplica-se o referido regime, independentemente do emprego que se venha a dar ao produto, ou seja, cumpridas as duas condições ocorrerá substituição tributária, ressalvadas as exceções previstas na legislação. Por outro lado, na ausência de qualquer uma das condições, não se aplica a substituição tributária.

Considerando que as massas para “pão comum” e para “pão de queijo”, congeladas e não cozidas (cruas), estão classificadas na subposição 1901.20.00 da NBM/SH, verifica-se que, relativamente à primeira mercadoria, não há a aplicação do regime de substituição tributária, em face da exceção contida no subitem 43.2.73 da Parte 2 do Anexo XV do RICMS/02.

Nesse ponto, cabe ressaltar que, apesar de estar classificada na mesma subposição 1901.20.00 da NBM/SH, por se tratar de mistura para preparação de produto de padaria, a massa para “pão de queijo”, congelada e não cozida, é um produto diverso da “mistura pré-preparada de farinha de trigo”, não estando, dessa forma, abarcada pela referida exceção e, portanto, sujeita-se à substituição tributária, em âmbito interno, prevista no subitem 43.2.73 da Parte 2 do Anexo XV do RICMS/02.

3 – Não. A condição de estabelecimento industrial é caracterizada quando o Contribuinte pratica operações definidas como industrialização, no próprio estabelecimento, enquanto atividade econômica principal. Neste sentido vide Consultas de Contribuinte nº 261/2012 e 030/2002.

Para a aplicação da legislação do ICMS, considera-se industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto ou o aperfeiçoe para o consumo, sob as modalidades transformação, beneficiamento, montagem, acondicionamento (reacondicionamento) ou renovação (reacondicionamento), definidas nas alíneas “a” a “e” do inciso II do art. 222 do RICMS/02.

Como dito anteriormente, a atividade industrial há de ser exercida no próprio estabelecimento, ainda que em parte, pois o estabelecimento que terceiriza todas as etapas do processo de industrialização de suas mercadorias não será considerado industrial.

Acrescente-se, ainda, que, nos termos do art. 101 do Regulamento do Imposto, ainda que se pratiquem atividades diversas (comerciais, industriais e prestação de serviço), será tomada como base a principal delas, assim entendida aquela que seja a mais representativa do contribuinte, segundo o Roteiro da Codificação estabelecido pela Comissão Nacional de Classificação (CONCLA), criada pelo Decreto Federal nº 1.264/94.

Em que pese o cozimento das massas congeladas fornecidas pela Consulente a fim de comercializá-las a consumidor final se caracterizar como atividade industrial, observa-se que as padarias e supermercados não são considerados estabelecimentos industriais, sendo comumente enquadrados na atividade de comércio.

Conforme já manifestado por esta Diretoria em ocasiões anteriores, mais especificamente no âmbito das Consultas de Contribuintes nº 203/2011, 070/2012 e 274/2012, a hipótese de inaplicabilidade da substituição tributária nas operações que destinem mercadorias a estabelecimento industrial para emprego em processo de industrialização como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem (de que trata o inciso II do art. 222 do RICMS/02) pressupõe que em tal estabelecimento não seja desempenhada atividade tipicamente comercial com os produtos sujeitos ao regime de substituição tributária.

Ainda que os destinatários das mercadorias viessem a empregá-las em processo de industrialização na forma do referido art. 222, fato é que também exercem no mesmo estabelecimento a atividade comercial, o que as descaracterizam como estabelecimento estritamente industrial para os efeitos de aplicação do inciso IV do art. 18 da Parte 1 do Anexo XV do RICMS/02.

Por fim, se da solução dada à presente consulta resultar imposto a pagar, o mesmo poderá ser recolhido sem a incidência de penalidades, observando-se o prazo de 15 (quinze) dias contados da data em que a Consulente tiver ciência da resposta, desde que o prazo normal para seu pagamento tenha vencido posteriormente ao protocolo desta Consulta, observado o disposto no art. 42 do RPTA, Decreto Estadual nº 44.747/08.

DOT/DOLT/SUTRI/SEF, 03 de abril de 2014.

Ricardo Wagner Lucas Cardoso
Coordenador
Divisão de Orientação Tributária

De acordo.

Ricardo Luiz Oliveira de Souza
Diretor de Orientação e Legislação Tributária

Sara Costa Felix Teixeira
Superintendente de Tributação