CONSTRUÇÃO CIVIL - DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS - A execução de obra sob modalidade de empreitada implica o recolhimento de ICMS referente ao "diferencial de alíquotas" sempre que se adquirir material em outra unidade da Federação para emprego na obra contratada.

EXPOSIÇÃO:

A consulente informa ter por atividade a prestação de serviço de construção civil que entende estar sujeita tão-somente ao ISS, conforme item 32 da Lista de Serviços, aprovada pela Lei Complementar nº 56, de 15 de dezembro de 1987.

Para prestação desse serviço adquire, em outras unidades da Federação, ferro, aço e arame, que serão consumidos em sua atividade. Entende ser o seu contratante o consumidor de tais produtos.

Lembra não ser devido o ICMS, conforme determinação da Lei Complementar em questão, nem mesmo o diferencial de alíquotas, quando o consumo dos produtos se der no canteiro de obras, realizando-se a atividade por empreitada.

CONSULTA:

Está correto seu entendimento de não incidir o ICMS em relação ao diferencial de alíquotas?

RESPOSTA:

O "fornecimento", pelo construtor, de material por ele adquirido junto a terceiro, não é fato gerador do ICMS.

Na verdade, seja em obra por administração, seja em obra por empreitada, entende-se que sobre o material empregado já incidiu o ICMS quando de sua aquisição, regra geral, junto ao comerciante. Não importa se tal aquisição foi efetuada em nome do dono da obra (contratante - obra por administração) ou em nome da construtora (contratada - obra por empreitada).

O que restará a ser tributado, em relação à construção, é o serviço (excluído o valor do material), sobre o qual incidirá o ISS.

Esta norma já constava do Código Tributário Nacional (CTN) e hoje encontra-se disposta no art. 9º do Decreto-Lei 406/68. Decreto-Lei este que substitui o CTN no que se refere às normas específicas relacionadas ao Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza:

"Art. 9º. A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.

(...)

§ 2º. Na prestação dos serviços a que se referem os itens 19 e 20 da lista anexa o imposto será calculado sobre o preço deduzido das parcelas correspondentes:

a) ao valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços;

(...)" (Grifamos)

Antes de mais nada, cabe ressaltar que os itens 19 e 20 de que trata o parágrafo acima não correspondem aos serviços hoje discriminados nos mesmos dispositivos da Lista vigente. Alterou-se a colocação dos serviços dentro da Lista sem que se tivesse, por descuido, providenciado a alteração da redação do § 2º.

Quando introduzida a redação atual do parágrafo transcrito, tratava-se de alteração levada a efeito por meio do Decreto-Lei nº 834/69. Inaugurou-se, então, uma série de modificações, entre elas a nova redação do parágrafo em questão e a "terceira" Lista de Serviços, na qual constava no item 19 a execução por administração ou empreitada de obra de construção civil (sentido lato) e no item 20 a demolição, reparação e conservação.

Entretanto, quando da última alteração da Lista de Serviços, por meio da Lei Complementar nº 56/87, transferiu-se tais serviços para os itens 32, 33 e 34, esquecendo-se de se adequar a redação daquele parágrafo.

Logo, é de se fixar o fato de se ter por base de cálculo do ISS, no que se refere aos serviços em análise, o valor do serviço descontado do valor do material empregado.

No que se refere ao ICMS, importante é se ressaltar que a norma referente ao "diferencial de alíquotas" traduz forma de repartição de receitas estabelecida pela própria Constituição, que preferiu não delegar tal matéria nem mesmo ao legislador complementar, tal a importância que entendeu ter o tema.

CF/88:

"Art. 155. (...)

§ 2º. (...)

VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:

a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;

b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele;

VIII - na hipótese da alínea a do inciso anterior, caberá ao Estado da localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual;"

Na verdade, tal forma de repartição teve também uma motivação prática, considerando-se a dificuldade de se estabelecer quando um contribuinte adquire produtos para transformação/revenda ou para uso/consumo.

Assim, sempre que o adquirente de mercadoria ou bem em outra unidade da Federação for contribuinte de ICMS, aplicar-se-á a alíquota interestadual, independente de se tratar ou não de aquisição para transformação/revenda.

Porém, tratando-se de aquisição para uso/consumo/imobilização caberá ao contribuinte adquirente recolher o imposto correspondente ao "diferencial de alíquotas" para o Estado onde se encontra estabelecido.

A construção civil realizada sob a modalidade de empreitada plena (mão-de-obra e material) implica a execução da obra por conta e risco do contratado, que se obriga a entregar edificação concluída. O contratante não se envolve em questões como aquisição do material e contratação de mão-de-obra.

Nessa modalidade, quem adquire e consome o produto é a construtora. Não há propriamente uma operação mercantil em que ela forneça o material ao contratante. O que ela "fornece" é a edificação. O material ela - construtora - adquire e consome na execução da obra.

Exatamente por isso, não há que se falar em incidência de ICMS em relação a tal "fornecimento", conforme esclarece o inciso II do art. 179 do Anexo IX do RICMS/96:

"Art. 179 - O imposto não incide sobre as operações relacionadas com:

I - (...)

II - o fornecimento de material adquirido de terceiros, quando efetuado em decorrência de contrato de empreitada ou de subempreitada;

(...)."

Entretanto, quando emprega o material fora do local da obra transformando-o em novo produto, ao "fornecer" este novo produto para uso na obra, há de se considerar ocorrida uma operação sujeita à incidência do ICMS, por ter ocorrido a saída de um produto industrializado pela construtora e não o emprego de material no canteiro de obras, conforme disposição do art. 178 do Anexo IX do Regulamento citado:

Art. 178 - O imposto incide quando a empresa de construção promover:

I - (...)

II - a saída, de seu estabelecimento, de material de produção própria, produzido fora do local da prestação de serviço, inclusive de casas e edificações pré-fabricadas;

(...)."

Na hipótese em análise, empreitada, quando adquire o produto a construtora o faz em seu nome para consumi-lo na execução da obra.

Estando obrigada a se inscrever no Cadastro de Contribuintes deste Estado, ao adquirir material em outra unidade da Federação, a alíquota a ser aplicada pelo vendedor será a interestadual, conforme determinação constitucional. Cabendo à adquirente aqui inscrita efetuar o recolhimento do diferencial de alíquotas para Minas Gerais, uma vez que se trata de aquisição para uso/consumo na obra contratada. Tal determinação da Carta em vigor foi, em relação à construção civil, incorporada ao Regulamento em questão, em seu art. 178:

"Art. 178 - O imposto incide quando a empresa de construção promover:

(...)

III - a entrada (ainda que jurídica, no estabelecimento da construtora) de mercadoria ou bem, com utilização dos respectivos serviços, oriundos de outra unidade da Federação, adquiridos para fornecimento (uso/consumo) em obra contratada e executada sob sua responsabilidade;" (A observação entre parêntesis é nossa).

Pelo exposto, consideramos incorreto o entendimento da consulente. Deverá, portanto, pagar o imposto correspondente ao "diferencial de alíquotas", que poderá ser recolhido sem a incidência de penalidades, desde que monetariamente atualizado e observado o prazo de 15 (quinze) dias contados da data em que tiver ciência da resposta.

A não-incidência de penalidade só se aplica ao caso em que a Consulta tenha sido protocolada antes de vencido o tributo a que se refere ( §§ 3º e 4º, art. 21 da CLTA/MG).

DOET/SLT/SEF, 29 de março de 1999.

Tarcísio Fernando de Mendonça Terra - Assessor

Edvaldo Ferreira - Coordenador