ICMS – COMPRAS PARA COMERCIALIZAÇÃO – COMODATO –Nas saídas de mercadorias adquiridas para comercialização, sob o contrato de comodato, deverão ser observadas as regras relativas à remessa para demonstração de que tratam o Capítulo LXI da Parte 1 do Anexo IX e o item 7 e respectivas notas do Anexo III, todos do RICMS/02.

EXPOSIÇÃO:

A Consulente informa que é distribuidor hospitalar, conforme Portaria SUTRI nº 248/2013, e que seu objeto social consiste fundamentalmente no comércio atacadista de instrumentos e materiais para uso médico, cirúrgico, hospitalar e de laboratórios (CNAE 4645-1/01), no comércio atacadista de máquinas, aparelhos e equipamentos para uso odonto-médico-hospitalar, partes e peças (CNAE 4664-8/00) e no comércio varejista e artigos médicos e ortopédicos (CNAE 4773-3/00).

Afirma que realiza compra interestadual de máquinas, aparelhos e equipamentos para uso odonto-médico-hospitalar, para posterior revenda e, também, para remessa a hospitais e clínicas, não contribuintes do ICMS, a título de comodato, podendo ao final do contrato ser vendido ao próprio comodatário ou a terceiros.

Entende que deve ser aplicada aos referidos equipamentos a alíquota interna de 12% (doze por cento), conforme disposto na alínea “b.47” do art. 42 do RICMS/02.

Com dúvidas sobre a aplicação da legislação tributária, formula a presente consulta.

CONSULTA:

1 – A Consulente adquire equipamentos odonto-médico-hospitalares para revenda e para cessão em comodato. Os equipamentos destinados à cessão em comodato poderão ser classificados, também, como “Compras para comercialização” e apropriado o crédito do ICMS destacado nas notas fiscais de aquisição, uma vez que após o término do contrato de comodato, eles poderão ser revendidos aos próprios comodatários ou a terceiros?

2 – A remessa destes equipamentos em comodato deverá ocorrer com o destaque do imposto?

3 – Caso as respostas às perguntas 1 e 2 sejam negativas, qual o procedimento correto a ser seguido? Será devido o ICMS a título de diferencial de alíquota nas aquisições interestaduais, e na posterior remessa em comodato não haverá destaque do ICMS?

RESPOSTA:

Inicialmente, cumpre observar que o Código Civil (Lei nº 10.406/2002) assim define o contrato de comodato:

Art. 579. O comodato é o empréstimo gratuito de coisas não fungíveis. Perfaz-se com a tradição do objeto.

(...)

Art. 581. Se o comodato não tiver prazo convencional, presumir-se-á o necessário para o uso concedido; não podendo o comodante, salvo necessidade imprevista e urgente, reconhecida pelo juiz, suspender o uso e gozo da coisa emprestada, antes de findo o prazo convencional, ou o que se determine pelo uso outorgado.

Art. 582. O comodatário é obrigado a conservar, como se sua própria fora, a coisa emprestada, não podendo usá-la senão de acordo com o contrato ou a natureza dela, sob pena de responder por perdas e danos. O comodatário constituído em mora, além de por ela responder, pagará, até restituí-la, o aluguel da coisa que for arbitrado pelo comodante.

Logo, para que uma relação jurídica se configure como sendo comodato deverão estar presentes os seguintes pressupostos:

a) gratuidade – o comodato é contrato essencialmente gratuito. O comodante não pode estipular qualquer espécie de retribuição pela cessão de uso da coisa;

b) não fungibilidade – a coisa emprestada não pode ser substituída por outra no ato da devolução;

c) tradição – o comodato só se realiza com a entrega do objeto. Enquanto não ocorrer a transferência da posse do bem, não há comodato;

d) temporalidade – a coisa emprestada deve ser devolvida na data convencionada, não havendo, portanto, transferência da propriedade.

e) unilateralidade – o comodato cria obrigações apenas para o comodatário, de conservar e de restituir o bem.

No caso de mercadorias, cuja finalidade é a sua venda, vislumbra-se a possibilidade de celebração do mencionado contrato na hipótese de remessas para demonstração, caso em que o negócio jurídico recebe disciplina específica, por parte da legislação tributária, conforme Capítulo LXI da Parte 1 do Anexo IX do RICMS/02.

De outro lado, no que tange ao comodato que tenha por objeto bens do ativo imobilizado, há que se observar a disciplina posta pelo inciso XIII do art. 5º do RICMS/02 e pela Instrução Normativa nº 02, de 13 de abril de 2009.

No caso da Consulente, em se tratando de estabelecimento comercial dos produtos objeto do referido contrato, nas saídas das máquinas, aparelhos e equipamentos, ainda que sob o título de comodato, para fins da legislação do ICMS deverá observar o procedimento de remessa para demonstração.

1 e 2 – Em se tratando de mercadorias adquiridas para comercialização remetidas em comodato para fins de demonstração, poderá a consulente apropriar-se do crédito relativo ao imposto incidente na operação de entrada, observado o disposto no art. 66 e seguintes do RICMS/02.

Nessa hipótese, em operações internas, deve o contribuinte observar a suspensão do imposto de que trata o item 7 do Anexo III, observado o disposto nas notas “1” a “4” do mesmo Anexo e no Capítulo LXI da Parte 1 do Anexo IX, todos do RICMS/02.

Já nas mencionadas remessas em operações interestaduais, aplicam-se as regras dispostas nos arts. 453 e 457 da Parte 1 do Anexo IX mencionado, derivadas do Ajuste SINIEF nº 08/2008, destacando-se o imposto devido na operação, observada a base de cálculo prevista no inciso IV do art. 43 do RICMS/02.

Noutra esteira, caso os objetos remetidos em comodato forem adquiridos não para comercialização, mas tão somente para composição do ativo imobilizado do estabelecimento, sua saída não ensejará o destaque do ICMS, conforme inciso XIII do art. 5º do RICMS/02.

Saliente-se que, nessa hipótese, as aquisições de bens destinados ao ativo imobilizado do estabelecimento não poderão ser classificadas como “Compras para comercialização”.

Vale lembrar que no campo “Informações Complementares” do quadro “Dados Adicionais” da nota fiscal deverá ser indicada a fundamentação legal relativa à referida não incidência.

Acrescente-se que a Instrução Normativa nº 02, de 13 de abril de 2009, em seu art. 2º, dispõe sobre a vedação à apropriação de créditos do ICMS em relação aos bens destinados à incorporação ao ativo permanente do estabelecimento, quando da saída destes bens em operação de cessão por comodato.

Art. 2º. Caso o bem seja previamente destinado a posterior saída em comodato, no momento de sua entrada no estabelecimento ao qual pertença, o valor do imposto relativo à aquisição, bem como, se for o caso, do ICMS correspondente ao serviço de transporte e à diferença de alíquotas, vinculados à sua aquisição, não será escriturado na coluna “Entrada (crédito passível de apropriação)” do livro Controle de crédito de ICMS do Ativo Permanente (CIAP).

3 – Em se tratando de aquisição de máquinas, aparelhos e equipamentos para comercialização, ainda que remetidos posteriormente para demonstração sob contrato de comodato, não será devido o diferencial de alíquota.

Por outro lado, os bens destinados ao ativo imobilizado da Consulente, adquiridos com a finalidade de cessão em comodato, deverão receber o tratamento segundo as regras estabelecidas no art. 2º da Instrução Normativa nº 02/2009, conforme já exposto.

Em relação ao diferencial de alíquotas, é importante frisar que seu objetivo é equalizar o montante do imposto e, consequentemente, o preço final de mercadoria adquirida tanto internamente como de fornecedores de outros Estados.

A regra geral estabelece que o contribuinte mineiro deverá recolher o imposto resultante da aplicação do percentual relativo à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, na hipótese de entrada, em seu estabelecimento, em decorrência de operação interestadual, de mercadoria destinada a uso, consumo ou ativo permanente, nos termos do inciso I do § 1º do art. 42 do RICMS/02.

Todavia, nem sempre a alíquota interna é superior à alíquota interestadual. A subalínea “b.47” do inciso I do art. 42 do RICMS/02 estabelece a alíquota de 12% (doze por cento) para as operações internas com equipamentos laboratoriais destinados a fornecer suporte a procedimentos diagnósticos, terapêuticos e/ou cirúrgicos, desde que verificados, cumulativamente, dois requisitos:

1º) a saída deve ser promovida pelo estabelecimento caracterizado como industrial fabricante nos termos do § 3º do art. 222 do RICMS/02 ou como distribuidor hospitalar, observadas as condições estabelecidas no inciso XVII do mesmo artigo; e

2º) o produto deve ser destinado a estabelecimento que se caracterize como distribuidor hospitalar ou a órgãos públicos, hospitais, clínicas e assemelhados, não contribuintes do imposto.

Desse modo, na hipótese de cumprimento dos requisitos constantes da referida subalínea “b.47”, atinentes à qualidade do remetente e do destinatário dos equipamentos laboratoriais, ou seja, caso a Consulente esteja enquadrada como distribuidora hospitalar, nos termos do inciso XVII do art. 222 do RICMS/02, e adquira as referidas mercadorias diretamente do industrial fabricante ou de distribuidor hospitalar, será considerado o percentual de 12% (doze por cento) como alíquota interna.

Nesse caso, não caberá à Consulente a obrigação do recolhimento do ICMS relativo ao diferencial de alíquotas, uma vez que a alíquota prevista para operação interna com as mercadorias em referência é idêntica àquela praticada na operação interestadual.

Por outro lado, caso não sejam atendidos os requisitos mencionados, deverá ser considerado o percentual de 18% (dezoito por cento) como alíquota prevista para operação interna com os produtos em comento, nos termos da alínea “e” do inciso I do art. 42 do RICMS/02, ficando a Consulente obrigada a recolher o imposto relativo ao diferencial de alíquotas.

Por fim, se da solução dada à presente consulta resultar imposto a pagar, o mesmo poderá ser recolhido sem a incidência de penalidades, observando-se o prazo de 15 (quinze) dias contados da data em que a Consulente tiver ciência da resposta, desde que o prazo normal para seu pagamento tenha vencido posteriormente ao protocolo desta Consulta, observado o disposto no art. 42 do RPTA, aprovado pelo Decreto nº 44.747/2008.

DOT/DOLT/SUTRI/SEF, 25 de Outubro de 2014.

Ricardo Wagner Lucas Cardoso
Coordenador
Divisão de Orientação Tributária

De acordo.

Denise Salazar Pires
Diretora de Orientação e Legislação Tributária em exercício

De acordo.

Sara Costa Felix Teixeira
Superintendente de Tributação