INDUSTRIALIZAÇÃO SOB ENCOMENDA – TRIBUTAÇÃO – Incide o ICMS sobre a atividade de industrialização por encomenda realizada em etapa da cadeia de circulação, por se tratar de operação relativa à circulação de mercadorias.

EXPOSIÇÃO:

A Consulente informa ter como sua principal atividade a industrialização de produtos por encomenda para outras pessoas jurídicas que, algumas vezes, estão situadas em outros estados. Informa, também, apurar o imposto pelo regime de débito/crédito, comprovando suas saídas mediante emissão de Nota Fiscal, mod. 1.

Alega que, na industrialização por encomenda, beneficia os produtos primários entregues pelas contratantes, no presente caso transformação de tecidos de algodão alvejados em compressas de gaze, campo operatório e congêneres.

Relata a divergência quanto à submissão da Consulente ao ICMS ou ao ISS, visto que essa decorre da Lei Complementar nº 116/2003, que introduziu importantes modificações na disciplina do ISS, além de ter alargado, sobremaneira, o número de serviços sujeitos a tal tributo. E que uma das modificações introduzidas se deu em relação à industrialização por encomenda, pois, pela antiga sistemática, essa não constava na lista anexa ao Decreto-Lei nº 406/68 como fato gerador do ISS, o que veio a acontecer com a entrada em vigor da nova lista de serviço anexa à citada LC.

Aduz que a antiga lista de serviços tributados pelo ISS excluía, expressamente, a industrialização por encomenda do campo de incidência do ISS, em seu item 72.

Entretanto, a lista de serviços anexa à LC nº 116/2003 modificou a redação deste item, excluindo a supracitada expressão.

Relata que o mencionado item foi modificado de modo a possibilitar, em tese, a incidência do ISS sobre os serviços de beneficiamento relativo a bem de terceiro, ou seja, sobre o processo de industrialização por encomenda.

Assim, sendo a citada LC uma lei federal que traz apenas normas gerais referente ao ISS, seria necessária a adaptação da legislação municipal local aos seus ditames, de modo a possibilitar a imposição desse imposto sobre o serviço de industrialização por encomenda realizada em tal municipalidade. Em análise ao Código Tributário do Município (Lei nº 1002/79) e a sua lista anexa de serviços, verifica-se que o item 72 de tal lista traz a seguinte redação:

"72 – Recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, polimento, plastificação e congêneres."

Ou seja, a lista de serviços já trazia, mesmo que prematuramente (antes da entrada em vigor da LC nº 116/2003), a possibilidade de cobrança de ISS, à alíquota de tal tributo de 3%, sobre a industrialização por encomenda, haja vista que, ao final, não traz nenhuma ressalva.

A Consulente, a fim de ratificar o entendimento do fisco municipal acerca de sua sujeição passiva, protocolou consulta formal dirigida ao mesmo em 04/06/2004, o qual, em 15/06/2004, já respondia que a operação em apreço estava submetida ao pagamento do ISS.

Dessa forma, visando maiores esclarecimentos sobre a sujeição passiva decorrente dessa operação, bem como maior segurança jurídica nas suas relações com o Fisco, vem formular a seguinte

CONSULTA:

1 – Em face das alterações legislativas supramencionadas e da legislação complementar e estadual do ICMS, a operação de industrialização por encomenda desenvolvida pela Consulente é fato gerador do ICMS? Se sim, como e por quê.

2 – Caso a resposta da questão 1 seja afirmativa para o Estado, a partir de quando (data) deveria a Consulente pagar o ICMS?

3 – Acaso incidente o ICMS durante o período em que a Consulente estava recolhendo o ISS por força da Resposta-Consulta do fisco municipal, questiona-se como se dará a cobrança do ICMS devido? Haverá incidência de multa, juros e demais encargos legais? Se sim, quais e como será calculado?

4 – Qual a base de cálculo do ICMS na operação de industrialização por encomenda desenvolvida pela Consulente?

5 – Poderá a Consulente abater da base de cálculo do imposto o valor dos produtos primários, matérias-primas, materiais de embalagem recebidos das Contratantes dos serviços de industrialização por encomenda?

RESPOSTA:

1 e 2 – Sim. A Consulente realiza etapa da industrialização denominada transformação, que é a operação exercida sobre matéria-prima ou produto intermediário que importe em obtenção de espécie nova, ou seja, as contratantes enviam para a Consulente a matéria-prima, tecidos de algodão alvejados, para ser transformada em compressas de gaze, campos operatórios e congêneres, em conformidade com o art. 222, II, "a" do RICMS/2002. Neste caso, é irrelevante, para efeito de incidência do ICMS, a destinação a ser dada pelo encomendante ao produto resultante, haja vista que ainda não se completou o ciclo de circulação da mercadoria.

Este entendimento se aplica tanto à vigência do Decreto-Lei nº 406/68, que na hipótese de beneficiamento fazia ressalva expressa para a não-incidência do ISS em relação a objetos destinados à industrialização ou comercialização, quanto à redação do item 14.05 da Lei Complementar nº 116/03, que não estabelece expressamente essa ressalva.

Ademais, a lei complementar não poderia restringir o âmbito de competência tributária relativa ao ICMS que o poder constituinte originário delineou.

Com efeito, é entendimento doutrinário e jurisprudencial que atividade industrial sobre mercadoria em etapa da cadeia de circulação constitui hipótese de incidência de ICMS, não carecendo de ressalva na Lista de Serviços.

Assim, para as atividades descritas na Lista anterior e na atual, sem ressalvas dessa natureza, como, por exemplo, lavanderia, recondicionamento de motores e costura, já se entendia incidir o ICMS na hipótese de se realizarem sobre mercadoria em etapa da cadeia de circulação.

Bernardo Ribeiro de Moraes esclarece (Moraes, Bernardo Ribeiro de. Doutrina e Prática do Imposto sobre Serviços, São Paulo, RT, 1984, pgs. 349 e 354):

"Devemos ver que não ocorre a incidência do ISS quando os serviços de recondicionamento de motores for prestado para empresas fabricantes de virabrequins e motores, pois tal conserto faz parte da etapa intermediária de industrialização. Da mesma forma o ISS não será devido quando o serviço for prestado para empresas que exploram o ramo de retífica ou recondicionamento de motores, por constituir etapa intermediária à comercialização. Em um ou outro caso poderá ser exigido, respectivamente, o IPI e o ICM".

"(...) O serviço alcançado pelo ISS é o prestado ao usuário final do serviço. Se a confecção feita é para outra pessoa, como etapa do processo de industrialização ou comercialização, estaremos diante de uma atividade não incidente no tributo municipal."

A jurisprudência vem confirmar o entendimento:

"O ISS não incide sobre serviços de lavanderia industrial, desde que o serviço constitua etapa do ciclo de industrialização ou comercialização do produto (AC 94.934-4, DJPR 21/02/97, p. 94)".

Em relação às saídas internas promovidas pela Consulente, que correspondem ao retorno das compressas de gaze, campos operatórios e congêneres ao autor da encomenda, estão amparados pela suspensão, nos termos do item 5 do Anexo III do RICMS/2002, in verbis:

"Item 5 – Saída de mercadoria de que tratam os itens anteriores, em retorno ao estabelecimento de origem, sem prejuízo do imposto devido pela industrialização ou pelo emprego de mercadoria em decorrência de serviço, quando for o caso." (grifou-se)

A Consulente deverá emitir Nota Fiscal de saída, com destaque do imposto, e o encomendante da industrialização poderá se creditar do ICMS, observadas as regras estabelecidas para o aproveitamento de crédito do imposto nos Capítulos I, II, III e IV do Título II da Parte Geral do RICMS/2002.

Quando da remessa em retorno da mercadoria recebida para industrialização, a Consulente deverá observar os prazos estabelecidos pelo subitem 1.1 do Anexo III do RICMS/2002.

Todas as operações promovidas pela Consulente deverão estar corretamente acobertadas por documentação fiscal hábil, regularmente escriturada nos livros fiscais próprios, inclusive no Livro Registro de Controle da Produção e do Estoque, na forma regulamentar.

Ressalte-se que, por se tratar de produto primário de origem vegetal, a suspensão da incidência do ICMS nas operações interestaduais de remessa ou retorno relativo à industrialização fica condicionada a protocolo celebrado entre este Estado e outra unidade da Federação, conforme dispõe o item 1 do Anexo III do RICMS/2002. Entretanto, não existe protocolo firmado nesse sentido.

Portanto, as operações de retorno de mercadorias resultantes da industrialização do algodão recebidos neste Estado para ser submetido a processo industrial, serão tributadas normalmente.

Em relação às remessas dos insumos do encomendante para a Consulente, sugere-se observar a legislação vigente no Estado onde se situam as contratantes.

Por oportuno, esclareça-se que, até 31/08/2001, havia a previsão de diferimento em relação ao imposto devido pela atividade industrial sobre mercadoria em etapa da cadeia de circulação, na hipótese de industrialização por encomenda, nos termos do item 35, Anexo II do antigo RICMS/1996.

3 – Em relação às operações já realizadas, a Consulente poderá buscar orientação junto à repartição fazendária de sua circunscrição, podendo, ainda, se utilizar da denúncia espontânea, caso ainda cabível, nos termos dos arts. 167 a 175 da CLTA/MG, aprovada pelo Decreto nº 23.780/84.

4 – A base de cálculo é o valor da industrialização, conforme estatuído no inciso XIV, art. 43, Parte Geral do RICMS/2002.

5 – O crédito do imposto, relativo à matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, adquiridos ou recebidos no período, empregado diretamente no processo de industrialização e corretamente destacado em documento fiscal poderá ser apropriado pela Consulente, observado os procedimentos descritos nos supracitados Capítulos I a IV do Título II da Parte Geral do RICMS/2002.

Por fim, se da solução dada à presente Consulta resultar imposto a pagar, o mesmo poderá ser recolhido sem a incidência de penalidades dentro de 15 (quinze) dias contados da data em que a Consulente tiver ciência da resposta, desde que o prazo normal para seu pagamento tenha vencido posteriormente ao protocolo desta Consulta, observado o disposto nos §§ 3º e 4º, art. 21 da CLTA/MG, aprovada pelo Decreto nº 23.780/84.

DOET/SUTRI/SEF, 07 de dezembro de 2005.

Gladstone Almeida Bartolozzi.

Diretor/DOET

Antonio Eduardo M. S. de Paula Leite Junior

Diretor/Superintendência de Tributação