ICMS - SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA - PRODUTOS ALIMENTÍCIOS - A substituição tributária prevista para as operações subseqüentes com as mercadorias de que tratam os itens 28, 33, 34, 35 e 37, Parte 2, Anexo XV do RICMS/02, aplica-se, inclusive, quando tais mercadorias forem destinadas aos estabelecimentos classificados nos grupos 55.1, 56.1 e 56.2 da Classificação Nacional de Atividades Econômicas (CNAE) para utilização no preparo de refeição, nos termos do art. 111, Parte 1 do Anexo XV referido.

EXPOSIÇÃO:

A Consulente, com regime de recolhimento por débito e crédito e optante pelo crédito presumido previsto no inciso XVIII, art. 75 do RICMS/02, comercializa refeições pelo sistema fast food.

Aduz que a regra do crédito presumido referido atribui carga tributária efetiva de 4% sobre o montante total das operações praticadas no período, excluídas aquelas com produtos sujeitos à substituição tributária e as alcançadas por isenção ou não-incidência.

Afirma que, até 30 de novembro de 2007, apenas os refrigerantes e a água mineral não se submetiam ao crédito presumido aludido e, a partir de 1º de dezembro de 2007, também os brinquedos comercializados separadamente deixaram de se submeter à aplicação da carga tributária de 4%, em virtude da ST.

Expõe que, a partir de 1º de janeiro de 2008, novos produtos ficaram sujeitos à substituição tributária, dentre eles mercadorias que são simplesmente comercializadas e outras utilizadas como ingredientes e consideradas como embalagens no preparo e fornecimento de alimentação por seus estabelecimentos mineiros.

Informa que em relação a todos esses produtos efetua o recolhimento do ICMS/ST no momento da entrada, por meio de GNRE, bem como adota os demais procedimentos previstos na legislação em vigor, por conta da vigência da nova sistemática de apuração e recolhimento.

Argumenta que, não obstante estar adotando as regras da substituição tributária sobre todos os produtos relacionados na legislação, a destinação dada a eles deve ser considerada para efeito de sua adoção. Nesse sentido, assevera que não há dúvida quanto à aplicação da ST em relação àqueles simplesmente comercializados, como achocolatados, água de coco, iogurtes, dentre outros.

No entanto, entende que as mercadorias utilizadas como ingredientes (ketchup, mostarda e maionese, por exemplo) e os copos, pratos, canudos e talheres descartáveis, dentre outros, descritas nos itens 35 e 36, Parte 2, Anexo XV do RICMS/02, não devem se submeter às regras desse Anexo, tendo em vista que tais produtos, isoladamente considerados, não são comercializados em seus restaurantes.

Enquadra-os no conceito de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, nos termos do inciso IV, art. 18, Parte 1 do Anexo mencionado, que trata das hipóteses de inaplicabilidade da substituição tributária.

Salienta que, para efeito de aplicação da legislação do imposto, os restaurantes devem ser considerados estabelecimentos industriais, em face da modalidade de industrialização denominada “transformação”, prevista na alínea “a”, inciso II, art. 222 do mesmo RICMS/02.

Diz que, além dos ingredientes utilizados no preparo das refeições, os copos e pratos descartáveis, dentre outros, também compõe um novo produto, na medida em que se prestam ao seu acondicionamento, bem como os canudos e talheres descartáveis utilizados por seus clientes durante o consumo da refeição.

Declara que a aplicação da ST com relação aos produtos assinalados justifica-se na sua comercialização em supermercados, mercearias, padarias, empórios e outros, pois nesses casos tais produtos são vendidos com suas características originais, sem quaisquer alterações físicas, não compondo nenhum novo produto.

Assevera que os sanduíches, sucos, refrigerantes, milk shakes, sobremesas diversas e as saladas produzidas e comercializadas em seus restaurantes, bem como o ketchup, a mostarda, a maionese e os copos, pratos, canudos e talheres descartáveis integrantes daqueles, devem se submeter somente à regra do crédito presumido aludida, sob pena de se caracterizar a duplicidade de incidência do imposto.

Afirma que para o ICMS ser exigido por ocasião das entradas das mercadorias no território mineiro, em virtude da ST, mas sem ônus adicional para a Consulente, evitando-se a duplicidade de pagamento do imposto, os sanduíches, sucos, milk shakes, sobremesas diversas e as saladas produzidas em seus estabelecimentos não poderiam ser tributados novamente pelo ICMS, por ocasião do registro de suas vendas, na fração correspondente ao “preço de venda” do ketchup, mostarda, maionese, copos, pratos, canudos e talheres descartáveis.

Apregoa que, se essa situação fosse possível operacionalmente como forma de se evitar a duplicidade de pagamento do imposto nas operações com esses produtos, não haveria em contrapartida previsão legal no Regulamento do imposto para sua efetivação.

Diante de seu entendimento da inaplicabilidade da substituição tributária para os produtos considerados como ingredientes e embalagens, expõe os procedimentos fiscais a seguir transcritos para fins de restituir o ICMS/ST retido, em seu entender, indevidamente:

a) apurar as notas fiscais de seus fornecedores sobre as quais houve a retenção indevida do ICMS/ST a partir de 01 de janeiro de 2008, especificamente dos produtos considerados ingredientes e embalagens;

b) aplicar sobre a base de cálculo da ST, prevista no item 3, alínea “b”, inciso I, art. 19, Parte 1, Anexo XV do RICMS/02, as respectivas margens de valor agregado para cada um dos produtos objeto da restituição, consoante os percentuais fixados nos itens 35 e 36, Parte 2, Anexo XV do mesmo Regulamento;

c) calcular o ICMS objeto da restituição aplicando as alíquotas constantes do art. 42 do RICMS/02 sobre a base de cálculo com margem de valor agregado citada na alínea anterior, deduzindo-se desse cálculo o ICMS devido pela operação própria dos fornecedores;

d) efetuar o lançamento do ICMS objeto da restituição no livro Registro de Apuração do ICMS, na coluna “Outros créditos”, para compensação com o imposto devido em suas próprias operações.

Ressalta que a adoção desses procedimentos não causaria prejuízos aos cofres públicos, em razão da tributação dos produtos considerados ingredientes e embalagens ocorrer por ocasião da aplicação do percentual de 4% sobre o valor total do preço de venda do produto comercializado ao consumidor final.

Em relação às operações futuras, efetuaria o recolhimento do ICMS/ST somente em relação aos produtos simplesmente comercializados, deixando de realizá-lo em face das mercadorias consideradas ingredientes e embalagens.

Por fim, solicita extensão dos efeitos da Consulta para todos os seus estabelecimentos inscritos em Minas Gerais.

Posteriormente à protocolização desta Consulta, o contribuinte procedeu ao seu complemento em função da superveniência do art. 111, Parte 1, Anexo XV do RICMS/02. Manifesta o entendimento de ser possível, mesmo sob a vigência desse artigo, adotar os procedimentos acima descritos, para fins de compensação do ICMS/ST recolhido na entrada, eliminando a dupla incidência do ICMS, aventada pela Consulente, nas suas operações.

Diante do exposto, apresenta seu questionamento.

CONSULTA:

1 - É permitida a adoção dos procedimentos fiscais descritos?

2 - Não sendo permitida essa adoção, quais os procedimentos fiscais devem ser adotados para se evitar a duplicidade de pagamento do ICMS e o aumento da carga tributária em suas operações?

RESPOSTA:

Inicialmente, esclareça-se que o procedimento de Consulta previsto no Capítulo IV do RPTA, aprovado pelo Decreto n° 44.747/08, é extensivo a todos os estabelecimentos mineiros do sujeito passivo que a requerer, desde que não se encontrem sob ação fiscal em relação ao objeto da consulta.

1 e 2 - Desde 1º de junho de 2008 vigora o art. 111, Parte 1, Anexo XV do RICMS/02, dispondo que a substituição tributária prevista para as operações subseqüentes com as mercadorias de que tratam os itens 28, 33, 34, 35 e 37 da Parte 2 desse Anexo aplica-se, inclusive, quando tais mercadorias forem destinadas aos estabelecimentos classificados nos grupos 55.1 (hotéis e similares), 56.1 (restaurante e outros estabelecimentos de serviços de alimentação) e 56.2 (serviços de catering, bufê e outros serviços de alimentação preparada) da Classificação Nacional de Atividades Econômicas (CNAE) para utilização no preparo de refeição.

Desse modo, desde 1º de junho de 2008 os produtos utilizados pela Consulente como ingredientes no preparo de refeição relacionados nos itens da Parte 2 do Anexo XV supramencionados também estão sujeitos à substituição tributária.

O ICMS/ST relativo a essas mercadorias recolhido em função de fatos geradores anteriores a essa data poderá ser restituído ao contribuinte mediante o procedimento previsto no Capítulo III do RPTA, aprovado pelo Decreto nº 44.747/08. Ressalte-se que os procedimentos de restituição do imposto devido a título de substituição tributária previstos no Anexo XV do RICMS/02 somente são aplicáveis nas hipóteses estabelecidas no art. 23 do mesmo Anexo.

Em relação aos copos, pratos, talheres e canudos descartáveis, cabe salientar que, para fins tributários, embalagem é o produto que importe em alterar a apresentação de mercadoria pela sua colocação, ainda que em substituição à original, incluindo todos os elementos que a componham, a protejam ou lhe assegurem a resistência, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte de mercadoria.

Portanto, no conceito de embalagem deverá ser considerado o invólucro ou recipiente que tenha por função principal embalar a mercadoria, como também aqueles elementos que a componham, protejam ou assegurem a resistência desta embalagem, desde que destinada a alterar a apresentação do produto.

Assim, os copos, pratos, talheres e canudos descartáveis não são considerados embalagem por se destinarem à serventia do produto comercializado, prestando-se tão-somente para facilitar o seu consumo e/ou transporte, e não como elemento integrante de mercadoria na função de embalá-la.

No caso da Consulente, tais produtos são destinados ao uso e consumo de seu estabelecimento, sendo devido o imposto, a título de diferencial de alíquota, consoante inciso I, § 1º, art. 42 do RICMS/02, em aquisição interestadual. A restituição do ICMS/ST relativo a essas mercadorias porventura recolhido indevidamente também poderá ser feita mediante observância do procedimento previsto no Capítulo III do RPTA/08.

Por fim, salienta-se que o contribuinte classificado nos grupos 55.1, 56.1 ou 56.2 da CNAE, que apura o imposto por débito e crédito e recolhe o ICMS devido a título de substituição tributária em virtude da entrada em território mineiro de mercadoria utilizada por seu estabelecimento como ingrediente no preparo de refeição, poderá apropriar-se, sob a forma de crédito, do valor do imposto que incidiu nas operações com essa mercadoria, nos termos do § 8º, art. 66 do RICMS/02, mantendo-se assim a carga tributária suportada por esses estabelecimentos.

No entanto, sendo o contribuinte optante pelo crédito presumido previsto no inciso XVIII, art. 75 do mesmo Regulamento, não há essa possibilidade, em razão da vedação expressa de apropriação de quaisquer outros créditos para fins de fruição do benefício nele disciplinado, conforme inciso II, § 10 do art. 75 citado.

Em referência ao complemento a esta Consulta, posteriormente protocolizado, dá-se a mesma orientação acima exposta.

DOLT/SUTRI/SEF, 16 de outubro de 2008.

Inês Regina Ribeiro Soares
Diretoria de Orientação e Legislação Tributária

Antonio Eduardo M. S. P. Leite Junior
Superintendência de Tributação