ICMS - BENEFICIAMENTO - TRIBUTAÇÃO - As atividades citadas no subitem 14.05 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar n° 116/03 constituem etapas de beneficiamento e não se inserem no campo de incidência do ISS, porque ainda não se completou o ciclo de circulação da mercadoria, ou seja, não foi prestado um serviço constante na citada Lista para usuário final e, sim, realizada industrialização por conta de terceiro, conforme previsto no inciso II do artigo 222, Parte Geral do RICMS/2002.

EXPOSIÇÃO:

A Consulente, atuando na atividade de galvanoplastia em geral, processo que consiste em revestir peças automotivas para proteção contra a corrosão e a oxidação, informa que comprova suas saídas por meio de emissão de Nota Fiscal, apurando o imposto pelo sistema de débito e crédito.

Aduz que as operações da empresa consistem em: receber peças automotivas que lhe são enviadas por seus clientes, submeter tais peças ao processo de galvanoplastia e devolver as peças galvanizadas aos clientes.

Assim, no seu entender, a sua atividade está vinculada a uma obrigação de fazer (prestação de serviços), onde a obrigação de dar (entregar as peças galvanizadas) consiste apenas na devolução da mercadoria fornecida pelo cliente, inexistindo operação de circulação de mercadorias.

Nesse sentido, cita doutrina e jurisprudência sobre o tema.

Portanto, por se tratar exclusivamente de prestação de serviços, a atividade de galvanoplastia foi incluída na lista anexa à Lei Complementar nº 116/2003, que dispõe sobre o Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN:

"14.05 - Restauração, recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, polimento, plastificação e congêneres, de objetos quaisquer." (grifos no original)

Ressalta que Constituição Federal de 1988, em seu artigo 156, III, estabelece que, excetuando-se a prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação (tributados pelos Estados), todos os demais serviços previstos em lei complementar são de competência dos municípios, cabendo exclusivamente à eles a sua tributação.

Cita a Lei Complementar nº 87/96, que dispõe sobre a cobrança do ICMS e, em especial, o artigo 2º, inciso V, que estabelece como limite à incidência do imposto estadual, a competência municipal, ou seja, os Estados poderão tributar as mercadorias fornecidas com prestação de serviços, desde que tais serviços não se encontrem na esfera de competência municipal.

Ante o exposto, apresenta as seguintes conclusões:

- no caso, os serviços prestados pela Consulente estão expressamente previstos no subitem 14.05 da lista anexa à LC nº 116/2003, somente podendo ser tributados pelos Municípios, estando, pois, ao largo da hipótese de incidência do ICMS;

- em face do entendimento doutrinário e jurisprudencial acima manifestados, bem como das disposições legais, a Consulente entende que os serviços de galvanoplastia por ela prestados estão plenamente enquadrado no subitem supracitado, sendo, portanto, sujeitos ao ISSQN.

Isso posto,

CONSULTA:

A Consulente está sujeita ao recolhimento do ICMS na prestação de serviços de galvanoplastia por ela prestados, haja vista os mesmos estarem expressamente previstos no subitem 14.05 da lista anexa à LC nº 116/2003?

RESPOSTA:

Sim, pois as atividades constantes do subitem 14.05 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar n° 116/03 constituem etapas de beneficiamento e não se inserem no campo de incidência do ISS, porque ainda não se completou o ciclo de circulação da mercadoria, ou seja, a Consulente não presta um serviço constante na citada Lista para usuário final e sim realiza industrialização por conta de terceiro, conforme previsto no inciso II do artigo 222, Parte Geral do RICMS/2002.

A industrialização sob encomenda é tributada pelo ICMS, eis que este imposto incide na saída, a qualquer título, do estabelecimento que os tenha industrializado (artigo 2º, inciso I, da Lei Complementar 87/96). A esse respeito, cabe lembrar que, segundo o § 2º do artigo 2º da mesma LC, a caracterização do fato gerador do ICMS independe da natureza jurídica da operação que o constitua.

Por outro lado, o ISSQN é um imposto previsto na Constituição Federal (artigo 156, III) para incidir sobre a prestação de serviços de qualquer natureza, desde que não abrangidos pelo ICMS e que tais serviços estejam definidos em lei complementar à Constituição Federal, in verbis:

"Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

(...)

III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar." (Grifamos)

Dessa forma, parece-nos inadequado interpretar a Lei Complementar nº 116/2003, no sentido de que após ser suprimida, no subitem 14.05 da Lista anexa à LC, a expressão "destinados para comercialização ou industrialização" e, não havendo mais nenhuma ressalva, considerar que os Estados e o Distrito Federal não têm competência para instituir o imposto sobre as operações relativas à circulação de mercadorias, haja vista que, na hipótese em comento, ainda não se completou o ciclo dessa circulação.

Esta Diretoria já esposou este entendimento na resposta à Consulta de Contribuintes nº 078/2004, que parcialmente transcrevemos:

"(...) Este entendimento se aplica tanto à vigência do Decreto-Lei nº 406/68, que fazia ressalva expressa, na hipótese de beneficiamento, para não-incidência do ISS em relação a objetos destinados à industrialização ou comercialização, quanto à redação do subitem 14.05 da Lei Complementar nº 116/03, que não estabelece expressamente essa ressalva.

Ademais, a lei complementar não poderia restringir o âmbito de competência tributária relativa ao ICMS que o poder constituinte originário delineou.

Com efeito, é entendimento doutrinário e jurisprudencial que atividade industrial sobre mercadoria em etapa da cadeia de circulação constitui hipótese de incidência de ICMS, não carecendo de ressalva na Lista de Serviços.

Assim, para atividades descritas na Lista anterior e na atual, sem ressalvas dessa natureza, como por exemplo, lavanderia, recondicionamento de motores e costura, já se entendia incidir o ICMS na hipótese de se realizarem sobre mercadoria em etapa da cadeia de circulação.

Bernardo Ribeiro de Moraes nos esclarece (Moraes, Bernardo Ribeiro de. Doutrina e Prática do Imposto sobre Serviços, São Paulo, RT, 1984, pgs. 349 e 354) :

"Devemos ver que não ocorre a incidência do ISS quando os serviços de recondicionamento de motores for prestado para empresas fabricantes de virabrequins e motores, pois tal conserto faz parte da etapa intermediária de industrialização. Da mesma forma o ISS não será devido quando o serviço for prestado para empresas que exploram o ramo de retífica ou recondicionamento de motores, por constituir etapa intermediária à comercialização. Em um ou outro caso poderá ser exigido, respectivamente, o IPI e o ICM".

"O serviço alcançado pelo ISS é o prestado ao usuário final do serviço. Se a confecção feita é para outra pessoa, como etapa do processo de industrialização ou comercialização, estaremos diante de uma atividade não incidente no tributo municipal."

A jurisprudência vem confirmar o entendimento:

"O ISS não incide sobre serviços de lavanderia industrial, desde que o serviço constitua etapa do ciclo de industrialização ou comercialização do produto" (AC 94.934-4, DJPR 21/02/97, p.94)"

Dessa forma, a Consulente deverá emitir Nota Fiscal de saída, com destaque do imposto, e o encomendante da industrialização poderá se creditar do ICMS, observadas as regras estabelecidas para o aproveitamento de crédito do imposto nos artigos 66 a 69 da Parte Geral do RICMS/2002.

Informamos, ainda, que, em relação às operações já realizadas, a Consulente poderá se utilizar da denúncia espontânea, caso ainda cabível, nos termos dos artigos 167 a 175 da CLTA/MG, aprovada pelo Decreto nº 23.780/84.

Finalmente, informamos que, nos termos dos §§ 3º e 4º, artigo 21, da CLTA/MG, sobre o tributo devido em virtude da presente consulta não incidirá penalidade se recolhido dentro de quinze dias, contados da data da notificação da resposta. A não-incidência da penalidade somente se aplica se a consulta tiver sido protocolizada antes de expirado o prazo para pagamento do tributo.

DOET/SUTRI/SEF, 01 de outubro de 2004.

Lúcia Helena de Oliveira

Assessora

De acordo.

Inês Regina Ribeiro Soares.

Coordenadora/DOT

Gladstone Almeida Bartolozzi

Diretor/DOET

Antonio Eduardo M. S. de Paula Leite Junior

Diretor/Superintendência de Tributação