ICMS - DIFERIMENTO - ENCERRAMENTO - AQUISIÇÃO DE ATIVO PARA PCH - SAÍDA INTERESTADUAL DE ENERGIA ELÉTRICA - NÃO INCIDÊNCIA- Aplica-se o disposto no inciso I, art. 12 do RICMS/02, quando a energia elétrica gerada com o emprego de mercadoria (ativo imobilizado) adquirido com o diferimento do ICMS for objeto de operação de saída realizada ao abrigo de hipótese de não incidência do imposto.

EXPOSIÇÃO:

A Consulente, com apuração de ICMS por débito e crédito, está obrigada a emissão de nota fiscal eletrônica desde 01/12/2008 e tem como objeto social a geração de energia elétrica.

Informa ser detentora de Regime Especial concedido em agosto de 2007, que estabelece o diferimento do diferencial de alíquotas do ICMS nas aquisições interestaduais de máquinas, aparelhos, equipamentos, suas partes e peças, relacionados em seu Anexo Único, para serem empregados na construção da Pequena Central Hidrelétrica (PCH) denominada Funil.

Nos termos do art. 2º do Regime Especial, o recolhimento do imposto diferido seria efetuado juntamente com o imposto incidente sobre a operação de saída da energia elétrica produzida em seu estabelecimento. Entretanto, relata que toda energia elétrica por ela produzida é comercializada mediante operação interestadual acobertada pela hipótese de não incidência do ICMS prevista no inciso IV, art. 5º do RICMS/02.

Sustenta que nesta situação não seria devido o recolhimento do imposto diferido, uma vez que não restaria caracterizada nenhuma das hipóteses de encerramento do diferimento previstas no Regime, arts. 3º e 4º, ou listadas no art. 12 do Regulamento do ICMS.

Entende que, de acordo com os dispositivos supra, seria devido o recolhimento do imposto diferido somente quando promovesse uma saída subsequente com a mesma mercadoria beneficiada, sem pagamento do ICMS.

Alega que o objetivo do benefício concedido (diferimento) seria desonerar a aquisição de bens para a construção da PCH, desde que a Consulente não desse aos referidos bens outra destinação.

Com dúvida quanto à interpretação da legislação, formula a presente consulta.

CONSULTA:

1 - Está correto o entendimento da Consulente de que, mesmo não incidindo o imposto sobre suas operações de saída de energia elétrica, o recolhimento do diferencial de alíquotas do ICMS diferido nos termos do art. 1º do Regime Especial somente seria devido caso houvesse uma saída subsequente com a mesma mercadoria beneficiada, sem pagamento do imposto?

2 - Caso entenda-se devido o recolhimento do diferencial de alíquotas do ICMS diferido, como seria apurado e recolhido o imposto? Proporcionalmente ao tempo de concessão da PCH, ou seja, em 25 anos?

RESPOSTA:

1 e 2 - Inicialmente cumpre esclarecer à Consulente que o diferimento não é benefício fiscal, mas sim uma técnica de tributação/arrecadação que consiste na postergação do lançamento e pagamento do imposto para etapa posterior do ciclo de produção/circulação da mercadoria.

Apesar de ocorrer sem débito do ICMS, a operação com diferimento é considerada tributada, pois não se trata de desoneração. Neste sentido Ives Gandra da Silva Martins, citado por José Eduardo Soares de Melo:

(...) na isenção o que pretende efetivamente o legislador é outorgar um benefício, enquanto que no diferimento não há tal intenção, mas mera adoção de técnica arrecadatória que não visa beneficiar o sujeito passivo da relação tributária, mas simplificar a fórmula de recebimento do ICMS pelo sujeito ativo da referida relação.(in ICMS - Teoria e Prática 3ª edição. São Paulo: Dialética, 1998, p. 193).

Com a concessão à Consulente do diferimento do ICMS relativo ao diferencial de alíquota devido nas aquisições interestaduais de bens destinados ao seu ativo imobilizado, o Estado não abriu mão do imposto devido, mas apenas adiou o seu pagamento para outra etapa da cadeia de circulação, com a expectativa de que a energia elétrica gerada em processo no qual ocorre o emprego desses bens fosse comercializada com a incidência do imposto, conforme disposição expressa contida no art. 2º do Regime Especial.

O diferimento consiste na postergação do pagamento do ICMS para uma etapa subsequente, devendo ser evidenciado que a adoção dessa técnica de tributação não importa em renúncia fiscal, como ocorre no caso de concessão de benefício fiscal - isenção e redução de base de cálculo.

Para não ver frustrada essa pretensão, foi posta a regra de que a prática de operação posterior não alcançada pelo diferimento, isenta ou não tributada, dá ensejo ao encerramento do diferimento, momento em que será devido o recolhimento do ICMS diferido em etapas anteriores, nos termos do inciso I, art. 12 do RICMS/02 c/c art. 4º do Regime Especial. Do contrário, admitir-se-ia uma isenção do imposto sem fundamentação legal que a justificasse.

Assim, quando a energia elétrica gerada com o emprego de ativo (mercadoria), adquirido com diferimento de ICMS for objeto de operação de saída realizada ao abrigo de hipótese de não incidência do imposto (no caso,inciso IV, art. 5º do RICMS/02), teremos o encerramento do diferimento concedido.

Ressaltamos que, de acordo com o conceito contido no inciso I, art. 222 do Regulamento citado, todo bem móvel suscetível de circulação econômica é considerado mercadoria, independentemente da destinação dada por seu adquirente (uso e consumo, ativo imobilizado, comercialização, industrialização, etc.).

De outro modo, seria inviável conceder o diferimento na aquisição de mercadoria destinada ao ativo imobilizado considerando-se que com a sua imobilização, a priori, esse bem não será objeto de circulação econômica, o que equivaleria à concessão de isenção do imposto sem amparo legal/constitucional.

O disposto no inciso IV do citado art. 12 do Regulamento não se aplica à operação promovida pela Consulente.

Esta Superintendência de Tributação já firmou entendimento sobre a matéria, vide Consultas de Contribuinte nº 173 a 179/2010, 231/2010 e 255/2010.

Recentemente o Decreto Estadual nº 46.207/13 efetuou adaptações no texto do RICMS/02 objetivando positivar a interpretação vigente, dispondo inclusive sobre a forma como o imposto será apurado e recolhido, vejamos os dispositivos:

Art. 14.  (...)

§ 2º  O recolhimento do imposto diferido na entrada de bem destinado ao ativo imobilizado se faz pelo recolhimento do imposto incidente sobre as operações de saída das mercadorias ou sobre as prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação realizadas nos 48 (quarenta e oito) meses a partir da entrada do bem no estabelecimento, ressalvado o disposto no § 3º.

(...)

Art. 15.  (...)

§ 4º  O imposto diferido na entrada de mercadoria destinada ao ativo imobilizado será recolhido, na forma prevista neste artigo, na proporção das operações ou prestações isentas, não tributadas ou com base de cálculo reduzida em relação ao total das operações ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação realizadas em cada um dos 48 (quarenta e oito) períodos de apuração de que trata o § 2º do art. 14.

De acordo com os dispositivos supra, e considerando que a Consulente realiza a integralidade de suas operações de saída ao abrigo de hipótese de não incidência do imposto, é devido o recolhimento,em documento de arrecadação distinto (sem direito ao aproveitamento do valor correspondente como crédito), da fração de 1/48 do imposto diferido em cada um dos 48 (quarenta e oito) períodos de apuração contados a partir da entrada do bem no estabelecimento.

Por fim, se da solução dada à presente Consulta resultar imposto a pagar, o mesmo poderá ser recolhido sem a incidência de penalidades, observando-se o prazo de 15 (quinze) dias contados da data em que a Consulente tiver ciência da resposta, desde que o prazo normal para seu pagamento tenha vencido posteriormente ao protocolo desta Consulta, observado o disposto no art. 42 do RPTA, Decreto Estadual nº 44.747/08.

DOT/DOLT/SUTRI/SEF, 27 de maio de 2013.

De acordo.

Ricardo Luiz Oliveira de Souza
Diretor de Orientação e Legislação Tributária

Sara Costa Felix Teixeira
Superintendente de Tributação