A consulente informa que tem por atividade o comércio atacadista de combustíveis, na condição de transportador revendedor retalhista, e que comercializa óleo combustível derivado de xisto adquirido diretamente da refinaria.

Aduz que o art. 455 do RICMS/01 prevê de forma genérica a sujeição ao regime de substituição tributária para combustíveis derivados ou não de petróleo. Entretanto, em nenhum dos incisos do mencionado artigo é atribuída a condição de sujeito passivo por substituição à Petróleo Brasileiro S/A, visto que esta tem a responsabilidade de reter o imposto às saídas de combustíveis derivados de petróleo.

Da mesma forma, defende que não lhe é atribuída a condição de sujeito passivo por substituição, vez que não se enquadra na condição de distribuidora de que trata a alínea “b” do inciso I do art. 455, além do que as operações com o produto não se destinam a comerciantes e sim a estabelecimentos industriais que o utilizam no processo de industrialização.

Assevera que realiza volume significativo de vendas do produto mencionado para estabelecimentos industriais preponderantemente exportadores, cujas aquisições de insumos, a princípio, estariam amparadas pelo regime de diferimento de que trata o item 45-A do art. 87 do RICMS/01. No entanto, o § 9º do art. 87 veda a aplicação do diferimento às operações sujeitas ao regime de substituição tributária.

Assim, nas vendas com o óleo combustível derivado de xisto com destino a estabelecimentos industriais preponderantemente exportadores não tem aplicado o diferimento do pagamento do ICMS.

Assevera que tal entendimento não é pacífico entre os Auditores Fiscais, especialmente quando da análise do pedido de transferência de crédito acumulado por parte do exportador, momento em que o Fisco tem determinado ao seu cliente, adquirente do óleo combustível derivado do xisto, o estorno do crédito com o argumento de que a operação de aquisição sujeita-se ao diferimento.

Aduz que na resposta da Consulta n. 168/2006, formulada pelo seu cliente, foi manifestado pelo Setor Consultivo que se aplica o diferimento do ICMS na saída de óleo de xisto utilizado como combustível na caldeira, porém não há manifestação em relação a disposição constante no § 9º do art. 87, o qual veda a aplicação do diferimento para as hipóteses mencionadas no item 45-A, quando a operação envolver aquisições de energia elétrica e de mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária, e às prestações de serviço de comunicação.

Esclarece que também realiza vendas com o mencionado produto para outros contribuintes e que na operação não aplica o diferimento parcial de que trata o “caput” do art. 87-A, em razão das disposições da alínea “b” do § 1º do mesmo artigo, ambos do RICMS/01.

Posto isso, questiona:

1. Está correto o seu procedimento de aplicar a alíquota de 18% nas operações de saídas de óleo combustível derivado de xisto com destino a estabelecimento industrial preponderantemente exportador, em vez do diferimento de que trata o item 45-A do art. 87 do RICMS/01?

2. Caso a resposta ao item 1 seja afirmativa, é assegurado ao destinatário do produto, industrial preponderantemente exportador, o direito ao crédito de ICMS incluso no valor da mercadoria para fins de compensação com seus débitos ou para transferência a outros contribuintes nos termos dos dispositivos do RICMS, que tratam da transferência de crédito acumulado?

3. Caso a resposta ao item 1 seja negativa, qual é o tratamento correto para as operações mencionadas e como deve proceder? Quais os documentos que deve exigir do cliente para garantir segurança fiscal no seu procedimento?

4. Está correta a adoção da alíquota de 18% nas vendas de óleo combustível derivado de xisto com destino a outros contribuintes em vez da aplicar o diferimento parcial de que trata o art. 87-A do RICMS/01?

RESPOSTA

Inicialmente, importante lembrar que as operações internas com óleo combustível, derivado ou não de petróleo, não se sujeitam ao regime de substituição tributária, conforme dispõe a alínea “b” do § 3º do art. 455 do Regulamento do ICMS aprovado pelo Decreto n. 5.141/2001:

Art. 455. É atribuída a condição de sujeito passivo por substituição, para fins de retenção e recolhimento do ICMS relativo às operações subseqüentes (art. 18, IV, da Lei n. 11.580/96; Convênio ICMS 03/99):

I - nas saídas de combustíveis, derivados ou não de petróleo, para comerciantes atacadistas ou varejistas estabelecidos no território paranaense:

a) aos produtores nacionais de combustíveis derivados de petróleo estabelecidos nesta e em outras unidades federadas, inclusive nas saídas para distribuidoras, tal como definidas e autorizadas pelo órgão federal competente, exceto em relação às operações com álcool hidratado combustível (Convênio ICMS 138/01);

b) às distribuidoras, mencionadas na alínea anterior, localizados nesta e em outras unidades federadas, quando não couber o ali disposto;

c) aos produtores, em relação às operações com álcool etílico hidratado combustível:

1. destinadas a estabelecimento não definido e autorizado pelo órgão federal competente como distribuidora;

2. destinadas a estabelecimento de distribuidora que deixar de ser eleito substituto tributário inclusive por Ato da Coordenação da Receita do Estado (Lei n. 11.580/96, art. 18, § 4º); (...)

§ 3º O disposto neste artigo não se aplica: (...)

b) às operações internas com óleo combustível.

Após esse esclarecimento, passa-se a responder especificamente aos questionamentos da consulente.

Em relação ao primeiro, transcreve-se o item 45-A do art. 87 do RICMS/01:

Art. 87. Sem prejuízo das disposições específicas previstas neste Regulamento, são abrangidas pelo diferimento as seguintes mercadorias:

(...)

45-A. matérias-primas, materiais intermediários, secundários e embalagens, destinados a estabelecimentos industriais que operem preponderantemente na fabricação de produtos destinados à exportação;

Na Consulta n. 170/2006 este Setor fundamentou-se nos conceitos a seguir transcritos para analisar a extensão dos termos constantes no item 45-A:

a) Matéria-prima - é, em geral, toda a substância com que se fabrica alguma coisa e da qual é obrigatoriamente parte integrante. Exemplo: o minério de ferro, na siderurgia, integrante de ferro-gusa; o calcário, na industrialização do cimento, parte integrante do novo produto cimento; bambu ou o eucalipto, integrantes do novo produto-papel etc.;

b) Produto intermediário - (assim denominado porque proveniente de indústria intermediária própria ou não) é aquele que compõe ou integra a estrutura físico-química do novo produto, via de regra sem sofrer qualquer tipo de alteração em suas estrutura intrínseca. Exemplo: pneumáticos, na indústria automobilística, e dobradiças, na marcenaria, compondo ambos os respectivos produtos novos (sem que sofram qualquer alteração em suas estruturas intrínsecas) - o automóvel e o mobiliário -, a cola, ainda na marcenaria, que, muito embora alterada em sua estrutura intrínseca, vai integrar o novo produto

- o mobiliário;

c) Produto secundário - é aquele que, consumido no processo de industrialização, não se integra no novo produto. Exemplos: calcário – CaCO3 - que na indústria de cimento é matéria-prima, na siderurgia é produto secundário, porquanto somente usado para extração das impurezas do minério de ferro, com as quais se transformam em escória e consome-se no processo industrial sem integrar o novo produto; o ferro-gusa, o óleo de linhaça, usado na cerâmica (para o melhor desprendimento da argila na prensa), depois de consumido na queima, não vai integrar o novo produto - telha; qualquer material líqüido, usado na indústria de papel que, consumido na operação de secagem, deixe de integrar o novo produto - papel.

Tem-se, também, que material de embalagem é aquele utilizado para acondicionamento do produto, para transporte (caixas, tambores) ou para apresentação (frasco de perfume).

 Muito embora a consulente não tenha especificado onde o óleo combustível derivado de xisto será utilizado pelo seu cliente, mas se reportou a essa questão citando a Consulta n. 168/2006, a qual faz menção ao uso como fonte energética na caldeira, responde-se que nessa hipótese não há o que se falar em diferir o pagamento do ICMS nas operações de saídas promovidas pela consulente, com base no item 45-A, já que a utilização do produto não se enquadra nos conceitos antes mencionados.

O óleo combustível encontra-se arrolado no item 69 do art. 87 do RICMS tendo a sua fase de encerramento do diferimento prevista no § 8º do mesmo artigo: 69. óleo combustível. (...)

§ 8º Sem prejuízo das hipóteses previstas no art. 86, a fase de diferimento do pagamento do imposto em relação às mercadorias arroladas nos itens 69 e 74 encerra-se quando da saída do estabelecimento distribuidor de combustível, como tal definido e autorizado por órgão federal competente, ficando, nas saídas interestaduais, dispensado o recolhimento do imposto relativo às operações anteriores.

O transcrito parágrafo prevê que, sem prejuízo das hipóteses previstas no art. 86, a fase do diferimento do pagamento do ICMS nas operações com óleo combustível de que trata o item 69 do art. 87 do RICMS, encerra-se por ocasião da saída do estabelecimento distribuidor de combustível como tal definido e autorizado por órgão federal competente.

Dessa forma, somente se aplica tal tratamento tributário nas operações de saídas promovidas pela consulente quando o óleo combustível derivado do xisto for adquirido pelo seu cliente e este industrializá-lo e desse processo resultar outra mercadoria. Inteligência do inciso VI do art. 86 do RICMS/01:

Art. 86. O lançamento do imposto em relação às mercadorias arroladas no art. 87, fica diferido para o momento em que ocorrer uma das seguintes situações (arts. 18 e 20 da Lei n. 11.580/96):

(...)

VI - saída promovida pelo estabelecimento industrializador, de produto resultante da industrialização de mercadorias cuja entrada tenha ocorrido sob a égide do diferimento, observado o disposto no § 4º.

Por outro lado, quando o óleo combustível for consumido no processo produtivo/industrial (exemplo: utilizado em caldeiras), não há o que se falar em diferir, para etapa posterior, a obrigação pelo recolhimento do imposto. Trata-se de hipótese de encerramento do diferimento de que trata o inciso I do art. 86 do RICMS, pois o destinatário, nesse caso, é consumidor final. Precedente Consulta n. 70/2005.

Ademais, a própria consulente ao emitir as notas fiscais, que foram juntadas por amostragem, consigna o CFOP 5.656. Nesse código classificam-se as vendas de combustíveis ou lubrificantes adquiridos ou recebidos de terceiros destinados a consumo em processo de industrialização de outros produtos.

Posto isso, quanto ao primeiro questionamento, partindo-se do pressuposto de que o óleo combustível derivado do xisto será utilizado pelo cliente da consulente como fonte energética na caldeira, está correto o entendimento de que na operação se aplica a alíquota de 18%.

No que diz respeito ao segundo, deixa-se de responder por não ter a consulente legitimidade para consultar a respeito de procedimentos de terceiros.

Quanto à terceira dúvida, resta prejudicada em razão do entendimento exarado na primeira dúvida apresentada.

Em relação à questão 4, a alínea “b” do § 1º do art. 87-B estabelece que não se aplica o diferimento parcial nas operações com petróleo e combustível. Dessa forma, correto o entendimento da consulente em aplicar a alíquota de 18%. Precedente Consulta n. 196/2003.

Conforme previsto no art. 591 do Regulamento do ICMS, a consulente tem, a partir da data da ciência da resposta, o prazo de até quinze dias para adequar seu procedimento ao que tiver sido esclarecido, em caso de estar procedendo de forma diversa.