A empresa supraqualificada, tendo por atividade principal o “comércio atacadista de mercadorias em geral, sem predominância de alimentos ou de insumos agropecuários - CNAE 4693-1/00”, informa na inicial que, dentre outros produtos, comercializa aqueles assim classificados: (i) subposição NCM (i) 9503.00 - “triciclos, patinetes, carros de pedais e outros brinquedos semelhantes de rodas; carrinhos para bonecos; bonecos; outros brinquedos; modelos reduzidos e modelos semelhantes para divertimento, mesmo animados; quebra-cabeças (puzzles) de qualquer tipo” -; e (II) item NCM 3924.10.00 - “serviços de mesa e outros utensílios de mesa ou de cozinha, de plástico, não descartáveis”.

Como contribuinte substituto, condição alcançada com a edição dos Protocolos ICMS 131/13 e 133/13, agindo assim como legítimo consulente em relação às operações com destino ao Estado do Rio de Janeiro, o fato que ora submete à análise desta Coordenação diz respeito às mercadorias adquiridas por contribuintes fluminenses com fim exclusivo de distribuição gratuita ao consumidor (brindes).

De início, destaca a consulente que obteve em resposta à consulta n° 577/2009 (fls. 53/58), formulada à Secretaria de Fazenda do Estado de São Paulo, a confirmação do entendimento de que as saídas de produtos classificados nas NCMs 9503.00.00 (sic) e 3924.10.00, para dentro do estado, não devem se sujeitar à sistemática da substituição tributária se as empresas assim o fazem com a finalidade exclusiva de distribuição gratuita para consumidores, ou seja, as mercadorias não serão revendidas.

Na visão da consulente não haverá, no caso, operações subsequentes de revenda de mercadorias e margem de lucro agregada, de modo a justificar o recolhimento do ICMS devido por substituição tributária (ICMS - ST) sob uma MVA de 73,22% , 78,13% ou 74,56, conforme previsto nos referidos protocolos.

Diante disso, considerando que os citados Protocolos 131/13 e 133/13 não são claros quanto à aplicação do regime de substituição tributária para comercialização de produtos à empresas que os irão adquirir para distribuição gratuita a consumidor final, e a competência do fisco do estado de destino para disciplinar a retenção do ICMS-ST, assim expressamente previsto no artigo 261 do RICMS-SP, submete a esta Coordenação seu entendimento conforme segue.

Com fulcro nos artigos 6° e 8° da Lei Complementar federal n° 87/96, considerando também o que dispõe o seu artigo 10, a consulente defende o pressuposto de que “a aplicação do regime de substituição tributária somente se justifica se for possível ocorrer uma cadeia de operações futuras, em que tenha circulação de mercadoria (revendas) e que haja margem de lucro agregada”.

Prosseguindo, considera que “nos termos da Lei Complementar n° 87/96, seguindo a diretriz traçada pela Constituição Federal, configura operação tributável pelo ICMS uma operação de autêntica 'circulação de mercadoria. No que diz respeito à hipótese de ‘circulação de mercadoria', deve-se analisar o conceito de 'mercadoria' e 'circulação' para a fim de se verificar quando uma operação é tributável pelo ICMS”.

E afirma que “é no Direito Comercial que se encontra o conceito de mercadoria utilizado para fins de incidência do ICMS. Nesse sentido, entende-se por 'mercadoria' o bem móvel, adquirido com a finalidade de revenda, isto é, posto em circulação econômica mediante remuneração”.

Assim, no entender da consulente, no que diz respeito ao fato gerador do ICMS, a efetiva circulação de mercadoria está atrelada a sua destinação (bem móvel para revenda) e ao intuito da operação para quem o comercializa. E acrescenta, “desse conceito, percebe-se que a operação de circulação de mercadoria pressupõe um ato de mercadoria cuja finalidade é a obtenção de lucro”.

Após transcrever trechos do Acórdão referente ao julgamento do RE n° 1.125.133 da Primeira Turma do STJ, e do Acórdão do plenário do STF relativo ao julgamento do RE n° 588.149, depreende dos mesmos que “para se ter operações subsequentes em cadeia tributáveis pelo ICMS-ST é necessário: (i) destinar o bem para o comércio, ocasião em que se tem o intuito de revenda, (ii) a o operação ser feita com habitualidade, constituindo a operação o objeto social da empresa, e (iii) ter por finalidade obter lucro (ser aplicada margem de lucro do produto)”.

A consulente tece outras longas considerações sobre o tema, em referência ao mencionados protocolos, sempre no sentido da defesa do entendimento de que é pressuposto que a aplicação do regime de substituição tributária somente é cabível nas remessas de mercadorias com destino à revenda.

Voltando-se para a legislação interna do Estado do Rio de Janeiro, considerando especificamente as normas contidas nos artigos 169 e 170 do Livro VI do Regulamento do ICMS - RICMS/00, aprovado pelo Decreto n° 27.427/00, e artigo 46 do Anexo XIII, Parte II, da Resolução SEFAZ n° 720/14, ressalta que, embora a legislação considere a operação tributada pelo ICMS, não aplica o regime de tributação normal do ICMS, “exatamente por não considerar ser a operação uma operação de revenda, nem se ter margem de lucro agregada”.

Em resumo, pretende a consulente ver confirmado pela consultoria deste estado seu entendimento segundo o qual, em se tratando de remessa de mercadorias a serem distribuídas como brindes por contribuintes fluminenses, deve a mesma aplicar a legislação específica. Como resultado, as empresas fluminenses receberão da consulente uma Nota Fiscal de venda interestadual de produtos incluídos na subposição NCM 9503.00 e no item NCM 3924.10.00 com destaque do ICMS próprio à alíquota interestadual, e, quando da saída dos mesmos, aplicarão integralmente o procedimento estabelecido no artigo 46 do Anexo XIII, Parte II, da Resolução SEFAZ n° 720/14.

Ante o exposto, Consulta:

1) Está correto o entendimento da consulente no sentido de que:

1.1) Na venda dos produtos classificados nas NCM 9503.00.00 (sic) e 3924.10.00, localizada no Estado de São Paulo, para contribuinte localizado no Estado do Rio de Janeiro, sendo a operação subsequente, feita por esse contribuinte, uma operação que destina tal produto ao consumidor final, à título de brinde, não se aplica ao produto o caput da cláusula primeira dos Protocolos ICMS 133/2013 e 131/2013, não estando sujeita a consulente à obrigação de reter e recolher o ICMS-ST dessa operação subsequente?;

1.2) Deve ser indicado na Nota Fiscal de saída emitida pela consulente, em Informações Complementares: (i) “venda para contribuinte, que dará destinação exclusiva ao produto classificado na NCM 9503.00.00 (sic) como brinde ao consumidor final, nos termos do artigo 170 do RICMS/RJ, sem aplicação do Protocolo ICMS 133/2013”?; ou, (ii) “venda para contribuinte, que dará destinação exclusiva ao produto classificado na NCM 3924.10.00 como brinde ao consumidor final, nos termos do artigo 170 do RICMS/RJ, sem aplicação do Protocolo ICMS 133/2013?”.

2) Na hipótese de se entender aplicável à situação sob consulta o caput da cláusula primeira dos Protocolos ICMS 133/2013 e 131/2013, indaga:

2.1) Pode ser excluída da base de cálculo do ICMS-ST a MVA de 73,22% prevista no Anexo Único do Protocolo ICMS 133/2013, dado que na operação subsequente relativa a produtos classificados na NCM 9503.00.00 (sic), a saída do produto se dará à título gratuito ao consumidor final, não havendo margem de lucro agregada ao valor do produto? Nessa hipótese, indaga se apenas utilizará, para composição do ICMS-ST, o montante formado pelo preço praticado pelo remetente, acrescido dos valores correspondentes a frete, seguro, impostos, contribuições e outros encargos, ainda que por terceiros, previsto na primeira parte do § 1° da cláusula terceira do Protocolo ICMS 133/2013?

2.2) Pode ser excluída da base de cálculo do ICMS-ST a MVA de 78,13% e 74,56% prevista no Anexo Único do Protocolo ICMS 131/2013, dado que na operação subsequente relativa a produtos classificados na NCM 3924.10.00, a saída do produto se dará à título gratuito ao consumidor final, não havendo margem de lucro agregada ao valor do produto? Nessa hipótese, indaga se apenas utilizará, para composição do ICMS-ST, o montante formado pelo preço praticado pelo remetente, acrescido dos valores correspondentes a frete, seguro, impostos, contribuições e outros encargos, ainda que por terceiros, previsto na primeira parte do § 1° da cláusula terceira do Protocolo ICMS 131/2013?

2.3) Pode ser considerada a saída para consumidor final à título gratuito na operação subsequente, sujeita ao ICMS-ST, como não ocorrência do fato gerador presumido, aplicando-se ao caso a restituição do ICMS-ST prevista nos artigo 17 e 19 o Decreto n.° 27.427/00?

Desta maneira, requer a consulente que seja recebida e processada a presente consulta, proferindo-se, ao final, o entendimento de que os Protocolos ICMS 133/2013 e 2013 não são aplicáveis na hipótese. Caso não seja este o entendimento correto, indaga sobre qual seria o tratamento tributário adequado à operação descrita na presente consulta.

O processo encontra-se instruído com o comprovante de pagamento da TSE (fls. 33/34) e habilitação do signatário da inicial para postular em nome da consulente (fls. 46/47).

Resposta:

1) A questão já foi abordada pela Coordenação de Consultas. O entendimento do Fisco paulista e da consulente estão em desacordo com o entendimento da Administração fluminense.

No exercício da competência que lhe foi atribuída no inciso II do artigo 155 da Constituição Federal de 1988 , e nos limites da Lei Complementar federal n° 86, o inciso I do artigo 3° da Lei Estadual n° 2.657/96, dispõe que:

“Art. 3° - O fato gerador do imposto ocorre:

I - na saída de mercadoria, a qualquer título, do estabelecimento do contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular;”.

O transcrito dispositivo legal descreve a ocorrência do fato gerador do ICMS de forma sucinta, revelando o objetivo de sua abrangência. Em consequência, toda e qualquer saída de mercadoria do estabelecimento do contribuinte, a princípio, é tributada. De forma que, salvo disposição em contrário, não há exceção quanto à incidência do imposto, inclusive (e que importa no presente caso), quanto à finalidade que lhe vier dar emprego o seu destinatário, seja destinada à revenda ou não.

Neste sentido, o § 2° do artigo do artigo 2° da citada Lei Complementar n° 87/96 dispõe que “a caracterização do fato gerador independe da natureza jurídica da operação que o constitua”.

De acordo com o que acabamos de expor, pode-se concluir que, para fins de incidência do ICMS, a ocorrência do fato gerador independe da natureza jurídica ou econômica do negócio que lhe tenha dado origem ou do resultado financeiro obtido. E há razão para tal afirmação, pois condicionar a incidência do ICMS às operações que reúnam necessariamente as condições de venda e objetivo lucrativo, tornaria o campo de incidência do imposto sujeito a toda sorte gratuidades, tais como saídas à título de bonificações, doações, brindes, etc., sem que o sujeito ativo tenha qualquer meios de controle para verificar sua efetividade.

Portanto, posto que na distribuição de brindes ocorre uma saída, a qualquer título, de mercadoria do estabelecimento do contribuinte, a operação encontra-se incluída na descrição do fato gerador do ICMS, de acordo com o inciso I do artigo 3° da Lei n° 2657/96, já mencionado.

O mesmo raciocínio é empregado em se tratando de mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária. Sendo o produto tributado, o será em regime de substituição tributária, sobretudo porque a cláusula quinta do Convênio ICMS 81/93, bem como o artigo 38 do referido Livro II do RICMS/00, que dispõem sobre as exceções à aplicação do regime de substituição tributária, não contemplam as operações com brindes. Portanto, sob a ótica desta Coordenação, o entendimento manifestado pela consulente não está correto, devendo a mesma proceder à retenção e ao recolhimento do ICMS-ST, com observância das normas do Livro II do RICMS/00 c/c subitens 21.1, 34.1 e 34.2 do seu Anexo I, observadas as normas da Resolução SEFAZ n° 537/12. Em consequência, os procedimentos descritos nos itens 1.2 não serão aceitos pelo fisco fluminense.

2) Conforme respondido no item anterior, a finalidade do produto não modifica a sua situação tributária. Portanto, estando o produto sujeito ao regime de substituição tributária, na remessa interestadual com destino a contribuinte fluminense, ainda que com o objetivo de distribuição à título gratuito como brinde a consumidor final, caberá à consulente à retenção do ICMS-ST, mediante aplicação das MVAs previstas nos subitens 21.1, 34.1 e 34.2 do Anexo I, Livro II, do RICMS/00, observado ainda o disposto nos seus artigos 13-A e 13-B.

No tocante à restituição prevista nos artigos 17 e 19 do Livro II do RICMS/00, a consulente deixou de mencionar o artigo 18, ao dispor que “o fato gerador não realizado caracteriza-se pela inocorrência de operação subseqüente por motivo de perda, roubo, quebra, extravio, inutilização ou consumo de mercadoria, salvo disposição em contrário em legislação específica”. De acordo com estas normas, sendo a mercadoria distribuída a consumidor final, não se verifica nenhuma das hipóteses consideradas para fins de restituição do ICMS-ST.

Fique a consulente ciente de que esta consulta perderá automaticamente a sua eficácia normativa em caso de mudança de entendimento por parte da Administração Tributária ou caso seja editada norma superveniente dispondo de forma contrária.

Por fim, informamos que esta consulta não produzirá os efeitos que lhe são próprios caso haja auto de infração lavrado contra a consulente cujos fundamentos estejam direta ou indiretamente relacionados às dúvidas suscitadas.

CCJT, em 09 de abril de 2015.