CONSULENTE: FOGGITECH INSTALAÇÃO E MANUTENÇÃO DE LUMINOSOS LTDA.

RELATORA: CLEONICE STEFANI SALVADOR

A consulente, cadastrada com a atividade de fabricação de letras, letreiros e placas de qualquer material, exceto luminosos (CNAE 3299-0/03), informa que fornece placas de sinalização para uso exclusivo do encomendante, com o qual firma contrato de prestação de serviços.

Esclarece, ainda, que desempenha sua atividade exclusivamente por encomenda e que esta pode abranger o projeto de criação e a confecção ou apenas a execução conforme projeto concebido pelo autor da encomenda, estando compreendidas no valor do serviço o fornecimento da mão de obra e das mercadorias empregadas na confecção, quais sejam, laminados planos, perfis, fios, tubos, chapas, todos de aço ou de alumínio, tintas e vernizes, mástiques, colas e adesivos, etc..

Para atestar o caráter personalizado dos produtos que confecciona, anexa fotos de trabalhos que executou, as quais retratam fachadas de agências bancárias e de concessionárias de veículos, placas de sinalização viária, além de banners e adesivos.

Menciona ter havido manifestação do Setor Consultivo a respeito da matéria em diversas oportunidades, citando especificamente a Consulta nº 39/2006, reconhecendo que o fornecimento de placas de sinalização visual, banners, adesivos e congêneres não está alcançado pelo ICMS, mas pelo imposto municipal, em razão do que dispõe o item 24.01 da Lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003 .

Finaliza expondo o entendimento de que sua atividade configura prestação de serviços com fornecimento de mercadorias, nos termos do que dispõe o inciso V do art. 2º da Lei nº 11.580/1996 combinado com o § 2º do art. 1º da LC 116/2003 , pois desenvolvida de forma personalizada, para uso único e exclusivo do encomendante, sujeitando-se à incidência do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) sobre o valor total destacado na nota fiscal.

Questiona se está correta sua conclusão.

RESPOSTA

Primeiramente, transcrevem-se os dispositivos da Lei Complementar nº 116/2003 e da Lei nº 11.580/1996 vinculados à matéria:

Lei Complementar. 116/2003

"Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.

.....

§ 2º Ressalvadas as exceções expressas na lista anexa, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias."

Lista de serviços anexa à LC nº 116/2003

.....

"24.1 - Serviços de chaveiros, confecção de carimbos, placas, sinalização visual, banners, adesivos e congêneres."

Lei nº 11.580/1996

"Art. 2º O imposto incide sobre:

...

V - o fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência tributária dos Municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual.

...

Art. 4º O imposto não incide sobre:

.....

V - operações relativas a mercadorias que tenham sido ou que se destinem a ser utilizadas na prestação, pelo próprio autor da saída, de serviço de qualquer natureza definido em lei complementar como sujeito ao imposto sobre serviços, de competência tributária dos Municípios, ressalvadas as hipóteses previstas na mesma lei complementar;"

Considerando o disposto no subitem 24.1 da Lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003 e o contido nas regras dispostas na própria lei complementar e na Lei nº 11.580/1996 , antes transcritas, o Setor Consultivo, na Consulta nº 39/2006, manifestou incidir ISS em relação à atividade de confecção de placas para comunicação visual.

Contudo, recentes julgados do Supremo Tribunal Federal (STF) apontam que, a partir do precedente consubstanciado na ADI n) 4.389/DF-MC, analisado pelo Pleno em 13.04.2011, em que se discute a atividade de fabricação de embalagens personalizadas, o Tribunal está adotando como premissa para resolução do aparente conflito entre o ICMS e o ISS, nas hipóteses que envolvem confecção por encomenda, dois critérios básicos, quais sejam: "(i) verificar se a venda opera-se a quem promoverá nova circulação do bem e (ii) caso o adquirente seja consumidor final, avaliar a preponderância entre o dar e o fazer mediante averiguação de elementos de industrialização." Concluiu que, "à luz dos critérios propostos, só haverá incidência do ISS nas situações em que a resposta ao primeiro item for negativa e se no segundo item o fazer preponderar sobre o dar"

Assim considerando, reconheceu que a fabricação de embalagens em conformidade com as especificações do cliente constitui hipótese de incidência do ICMS, por sua caracterização como circulação de mercadoria (venda) e não como contratação de serviço.

Essa orientação está retratada no acórdão proferido no AI 803.296/SP-AgR, de relatoria do Min. Dias Toffoli, DJe de 07.06.2013, tendo sido reprisada por esse ministro no RE 606.960-AgR-AgR/ES, DJe de 13.05.2014, e, também, pelo Min. Luiz Fux no RE 867.955-AgR/PR, DJe de 04.03.2016, pelo Min. Roberto Barroso no RE 592.752-AgR/RJ, DJe 14.04.2014, e por Gilmar Mendes no AI 803.150/RS, DJe de 15.03.2013.

Registre-se que, na vigência da lista de serviços instituída pela Lei Complementar nº 56/1987 (anexo do Decreto-Lei nº 406/1968 ), a confecção de placas, painéis ou faixas destinados à propaganda ou à comunicação visual, desenvolvida como atividade inerente à prestação de serviços de propaganda, publicidade, elaboração de desenhos, textos etc., contratada sob encomenda e de forma personalizada, excetuava-se expressamente da incidência do ISS, sujeitando-se, por conseguinte, ao ICMS e ao IPI, conforme definido no então item 85 ("Propaganda e publicidade, inclusive promoção de vendas, planejamento de campanhas ou sistemas de publicidade, elaboração de desenhos, textos e demais materiais publicitários, exceto sua impressão, reprodução ou fabricação").

Essa circunstância foi considerada pelo STF, sendo pertinente transcrever a argumentação apresentada no RE 606.960-AgR-AgR/ES pelo Min. Dias Toffoli, em discussão que envolvia os serviços compreendidos no subitem 14.05 ("Restauração, recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, polimento, plastificação e congêneres, de objetos quaisquer") da lista de serviços, ao analisar a nova redação dada a diversas atividades pela Lei Complementar nº 116/2003 :

"Em suma, os serviços delineados no item aludido, anteriormente tributados pelo IPI e pelo ICMS, passaram a sofrer a incidência do ISSQN.

A questão tormentosa revela-se na casuística, pois a alteração legal nem sempre se mostra adequada à realidade. A norma tenta resolver a situação imputando ao contribuinte o dever de pagar o ISSQN, invariavelmente, mediante a subsunção com os itens da lista anexa. Todavia, assim o faz olvidando-se de situações em que não é possível fazer incidir o imposto. Algumas hipóteses específicas revelam que a aplicação literal da Lei Complementar nº 116/2003 registram não só uma deformação do critério material do ISSQN, mas também denotam uma invasão sobre bases imponíveis de outros impostos."

Segundo o STF, o fator determinante para o correto enquadramento da atividade deve ser a ação preponderante, incidindo o ICMS quando a obrigação de dar/entregar a mercadoria encomendada prevalece sobre à obrigação de fazer, averiguando-se para tal se a na transformação de materiais em novos produtos prevalecem elementos de industrialização.

À vista da jurisprudência do STF, cabe a readequação do entendimento de que a previsão na Lista de serviços anexa à LC nº 116/2003 , sem ressalva em relação às mercadorias empregadas na consecução da encomenda, submetia a atividade à incidência do ISS.

Assim o fez a Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça (STJ), em junho de 2016, ao julgar os REsp 1310728/SP e 1392811/SP, ao reconhecer expressamente na ementa dos acórdãos a necessidade de readequar o entendimento pacífico do STJ àquele consolidado pelo STF no julgamento da ADI 4389/DF-MC, que reconheceu não incidir ISS sobre operações de industrialização por encomenda de embalagens.

Diante do exposto, cabe à consulente averiguar sua atividade, que, segundo informa, estaria compreendida no subitem 24.1 da Lista de serviços anexa à LC nº 116/2003 , sob a ótica dos critérios validados pelo STF e já adotados pelo STJ.

Em princípio, relativamente à atividade descrita pela consulente, de confecção de placas, letreiros e banners, conclui-se que se encontra no campo de incidência do ICMS, estando a customização a cargo do encomendante ou não, porquanto a ação prevalente é a de entregar bens confeccionados mediante o emprego de elementos de industrialização.

Conforme relatado, produtos laminados planos de aço, perfis, fios tubos, tachas, parafusos etc. são transformados em letras, letreiros e placas, o que requer o emprego de máquinas, de forma preestabelecida, organizada e sequencial.

Levando-se em conta esse enfoque, considerado pelo STF nos julgados antes mencionados, de que se houver atividade industrial deve incidir o IPI e o ICMS, revela-se equivocado o entendimento manifestado pela consulente.

Relativamente às respostas dadas pelo Setor Consultivo, expõe-se que a exarada na Consulta nº 92/2011, ao registrar "que a atividade de fabricação de placas de identificação veicular, exercida em larga escala e observando o padrão determinado pelo órgão competente, ainda que exercida sob encomenda, amolda-se ao conceito de industrialização e não ao de prestação de serviço", bem como as proferidas nas Consultas nº 116/2014, nº 77/2016 e nº 99/2016, apesar de se referirem a outras atividades relacionadas na lista anexa à LC nº 116/2003 , guardam consonância com as orientações jurisprudenciais antes mencionadas.

Por seu turno, outras respostas, como a retratada na Consulta nº 39/2006, devem ser desconsideradas nos aspectos em que conflitarem com a jurisprudência superveniente do STF, aqui explicitada.

Caso tenha procedido de forma diversa, a consulente dispõe do prazo de até quinze dias para adequar os procedimentos já realizados ao ora esclarecido, conforme dispõe o art. 664 do Regulamento do ICMS.