CONSULENTE: SIMPRESS COMÉRCIO, LOCAÇÃO E SERVIÇOS LTDA.

SÚMULA: ICMS. LOCAÇÃO DE EQUIPAMENTOS COM PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE MANUTENÇÃO E REPARO.

RELATOR: CLEONICE STEFANI SALVADOR

A consulente, com sede em Santana de Parnaíba - SP e com inscrição no CAD/ICMS deste Estado na condição de contribuinte substituto tributário, informa estar cadastrada no CNPJ com a Cnae 4651-6/01 (“Comércio atacadista de equipamentos de informática”) e que realiza a locação de equipamentos de reprografia a empresa paranaenses, como o fazem outros estabelecimentos da mesma pessoa jurídica também inscritos no Paraná apenas como substitutos tributários.

Aduz atuar, portanto, como locadora de bens do ativo imobilizado, mas também prestando serviços de assistência técnica, manutenção e reparos nos equipamentos, o que compreende, eventualmente, a substituição de peças defeituosas.

Para operacionalizar essa atividade, relativamente ao equipamento, informa que emite nota fiscal destinada ao seu cliente, com a natureza de remessa em locação, cobrando desse apenas o valor do aluguel, nada exigindo pelas peças que emprega na prestação de serviço, sendo que aquelas substituídas ficam em sua posse para posterior descarte.

Expõe ter sido orientada pela unidade fiscal de seu domicílio tributário a emitir nota fiscal em nome do cliente para documentar a saída de peças; contudo, a necessidade de escrituração desse documento pelos destinatários tem gerado discussões, sendo que alguns entendem que essa nota fiscal deveria ser emitida em nome da própria consulente.

Ainda, destacando que as peças serão empregadas efetivamente no conserto de bens de sua propriedade, sem qualquer ônus para o locador, entende que essa operação não estará sujeita à incidência de ICMS, por caracterizar autoconsumo, mesmo que esses componentes necessitem ser movimentados de seu estabelecimento ao do locador.

Em razão dessa movimentação, entende necessária a emissão de notas fiscais, razão pela qual pretende emiti-las figurando como destinatária, com indicação do CFOP 6.949 (“Outra saída de mercadoria não especificada”) e sem o destaque de ICMS, e consignando em campo específico todas as informações complementares necessárias à correta identificação da operação, inclusive informando que se trata de mercadoria enviada para substituição de peça defeituosa em virtude de contrato de locação, sendo que eventual crédito efetuado por ocasião da aquisição será objeto de estorno.

Por seu turno, para documentar o retorno das peças substituídas, emitirá nota fiscal com indicação do CFOP 1.949 (“Outra entrada de mercadoria não especificada”).

Por fim, informa que esse procedimento foi homologado pelos fiscos de domicílio de seus estabelecimentos, razão pela qual solicita que seja também observado pelo Paraná, nas operações interestaduais com locatários situados neste Estado.

RESPOSTA

A respeito dessa matéria, em que a atividade de locação é exercida de forma conjugada com a prestação de serviço de manutenção e conserto, este Setor já se manifestou nas respostas dadas às Consultas nº 82/2011, nº 87/2011 e nº 76/2017.

Conforme nelas exposto, a locação de bens móveis, assim entendida aquela efetuada nos termos dos artigos 565 a 578 do Código Civil, caracterizada pela cessão de uso e gozo de coisa não fungível, mediante certa retribuição, não se constitui em fato gerador do ICMS.

Ainda, conforme assentado na Súmula Vinculante 31 do STF – Supremo Tribunal Federal (“É inconstitucional a incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS sobre operações de locação de bens móveis”), aprovada pelo Tribunal Pleno em 4.2.2010, a locação de bens móveis não se submete ao ISS, por não se caracterizar como uma obrigação de fazer, mas tão somente uma obrigação de ceder.

Todavia, quando o contrato firmado entre as empresas locadora e a locatária compreende, além da locação de bem móvel, também a prestação de serviço de manutenção, com o fornecimento de peças de reposição, extrai-se das manifestações do STF e do STJ - Superior Tribunal de Justiça que essas atividades devem ser tratadas de formas distintas, porquanto apenas a locação está fora do campo de incidência do ISS. Desse modo, sobre o serviço de manutenção e conserto, em razão de estar previsto na Lista anexa à Lei Complementar n. 116/2003, há que se observar o ali disposto, não estando excluído da incidência do imposto municipal.

Retratam esse entendimento, de que deve haver distinção entre essas atividades, os argumentos manifestados pelos ministros do STF nos debates que antecederam a aprovação da súmula vinculante antes citada, publicada no DJe e DOU de 17.2.2010 (PSV 35/DF) e também o exposto em manifestações posteriores, conforme se depreende das ementas a seguir transcritas, proferidas em ações judiciais em que se discutia a locação de bens associada à execução de serviços:

“ARE 656709 AgR / RS - RIO GRANDE DO SUL

AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO

Relator(a): Min. JOAQUIM BARBOSA

Julgamento: 14/02/2012

Órgão Julgador: Segunda Turma

Ementa:

TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. LOCAÇÃO DE BENS MÓVEIS ASSOCIADA A PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. LOCAÇÃO DE GUINDASTE E APRESENTAÇÃO DO RESPECTIVO OPERADOR. INCIDÊNCIA DO ISS SOBRE A PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE A LOCAÇÃO DE BENS MÓVEIS. SÚMULA VINCULANTE 31. AGRAVO REGIMENTAL.

1. A Súmula Vinculante 31 não exonera a prestação de serviços concomitante à locação de bens móveis do pagamento do ISS.

2. Se houver ao mesmo tempo locação de bem móvel e prestação de serviços, o ISS incide sobre o segundo fato, sem atingir o primeiro.

3. O que a agravante poderia ter discutido, mas não o fez, é a necessidade de adequação da base de cálculo do tributo para refletir o vulto econômico da prestação de serviço, sem a inclusão dos valores relacionados à locação. Agravo regimental ao qual se nega provimento.”;

“Rcl 14290 AgR / DF - DISTRITO FEDERAL

AG.REG. NA RECLAMAÇÃO

Relator(a): Min. ROSA WEBER

Julgamento: 22/05/2014

Órgão Julgador: Tribunal Pleno

Ementa:

DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. INCIDÊNCIA EM CONTRATOS MISTOS. LOCAÇÃO DE MAQUINÁRIO COM OPERADORES. RECLAMAÇÃO. ALEGAÇÃO DE DESCUMPRIMENTO DA SÚMULA VINCULANTE 31. DESCABIMENTO.

A Súmula Vinculante 31, que assenta a inconstitucionalidade da incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS nas operações de locação de bens móveis, somente pode ser aplicada em relações contratuais complexas se a locação de bens móveis estiver claramente segmentada da prestação de serviços, seja no que diz com o seu objeto, seja no que concerne ao valor específico da contrapartida financeira. (...)”.

Por seu turno, o STJ ao analisar a questão, por ocasião do julgamento do REsp 1.194.999 - RJ (2010/0090823-5), julgado em 26.08.2010, em relação a contrato que conjugava locação de máquinas e equipamentos com prestação de serviço de manutenção e reparo, decidiu, com fundamento na Súmula Vinculante 31 do STF, pela validade de tributação do ISS sobre os serviços de manutenção e assistência técnica, porquanto apenas a simples locação se encontra fora de seu campo de incidência.

Essa decisão foi proferida logo após a edição da referida súmula vinculante, mas se pode verificar a confirmação desse entendimento a partir de julgados supervenientes do STF, como é o caso das decisões antes citadas, quanto do STJ.

Conclui-se, portanto, que na junção de locação de bens móveis com prestação de serviços incide ISS sobre essa última atividade. Inclusive, segundo a jurisprudência, nas relações contratuais mais complexas, a atividade de locação de bens móveis deve estar claramente segmentada da prestação de serviços para que possa ser aplicada a Súmula Vinculante 31.

Assim considerando, tem-se que a prestação de serviço de manutenção a ser efetivada em bens que estão em posse de terceiro caracteriza serviço prestado a outrem, sendo irrelevante o fato de o bem não ser de sua propriedade. O que importa é que o tomador do serviço detém a posse do equipamento e dele se utiliza, necessitando que funcione de forma regular e satisfatória. Para isso, contrata serviço de manutenção, pagando por sua realização, sendo que, no caso em exame, o locador e o prestador de serviço se confundem.

Essa atividade, portanto, submete-se aos ditames do subitem 14.01 da Lista anexa à Lei Complementar nº 116/2003, que apresenta a seguinte redação:

“14.01 – Lubrificação, limpeza, lustração, revisão, carga e recarga, conserto, restauração, blindagem, manutenção e conservação de máquinas, veículos, aparelhos, equipamentos, motores, elevadores ou de qualquer objeto (exceto peças e partes empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS).

Verifica-se que esse subitem 14.01 retrata atividade mista, excluindo da incidência do ISS o fornecimento de peças e partes empregadas na manutenção e conservação de máquinas e equipamentos, que fica sujeito ao ICMS.

Essa regra conjugada com o disposto no inciso V do art. 2º da Lei Complementar Federal nº 87/1996, que estabelece a incidência de ICMS sobre o fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços de competência tributária dos municípios, quando a lei complementar expressamente assim prever, implementada no inciso V do art. 2º da Lei nº 11.580/1996, autoriza o Estado do Paraná a cobrar esse imposto, quando competente para tal.

Pelas razões expostas, evidencia-se equivocado o entendimento da consulente, de que não estaria submetida ao ICMS a operação de remessa de peças para conserto de equipamento de sua propriedade, mas que estão sob a posse e uso de terceiros.

Logo, esclarece-se que deve a consulente, domiciliada em outra unidade federada, recolher ao Paraná o ICMS correspondente ao diferencial de alíquotas, em decorrência da hipótese de incidência prevista no inciso VII do art. 2º da Lei n° 11.580/1996, nas operações destinadas a tomador de serviço paranaense não contribuinte do imposto.

Por seu turno, nas situações em que o tomador do serviço é contribuinte do ICMS, também cabe ao Paraná o imposto correspondente ao diferencial de alíquotas, com fundamento no que dispõe o inciso VI do art. 2º da Lei nº 11.580/1996. Mas, nesse caso, a responsabilidade pelo pagamento é do destinatário, exceto na hipótese de a mercadoria estar sujeita à substituição tributária e o convênio ou protocolo que a instituiu expressamente atribuir ao remetente a responsabilidade pela retenção.

Registre-se por fim que a base de cálculo do ICMS deve ser dimensionada em conformidade com as regras dispostas no art. 15 da Lei Complementar Federal nº 87/1996 e reprisadas no art. 8º da Lei n. 11.580/1996, caso o contrato preveja apenas um valor global.