A consulente, cadastrada com a atividade econômica principal de comércio atacadista de mercadorias em geral, sem predominância de alimentos ou de insumos agropecuários (CNAE 4693-1/00), e com a secundária de comércio atacadista de produtos alimentícios em geral, com atividade de fracionamento e acondicionamento associada (CNAE 4639-7/02), expõe que pretende realizar a prestação de serviço de ensacamento de açúcar VHP (açúcar bruto) para empresas produtoras.

Esclarece haver alguns mercados externos que não recebem produtos a granel, razão pela qual, em atendimento a exigências dos compradores, usinas produtoras precisam utilizar serviços de acondicionamento para transporte. Desse modo, efetuará o acondicionamento do açúcar VHP, que será recebido dos produtores a granel, em sacos de 50 kg ou de quantidade superior.

Como regra geral, expõe que receberá o açúcar bruto da usina produtora, fornecendo a sacaria e demais insumos necessários ao acondicionamento, mas que também poderá receber tais insumos do tomador dos serviços, sendo que, após a execução do processo de acondicionamento, a mercadoria será objeto de exportação pelo produtor.

Para acobertar as operações de remessa e retorno do açúcar, alegando não haver código fiscal específico a essas operações, menciona que as notas fiscais serão emitidas com o CFOP 5.949 (Outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado).

Exposta a situação fática, questiona se essa atividade de acondicionamento de açúcar em sacos de 50 Kg, a ser prestada a usinas produtoras, submete-se à incidência do ICMS ou do ISS.

Ainda, na hipótese de as operações se submeterem ao ICMS, indaga se o fluxo a seguir demostrado encontra-se em conformidade com as disposições regulamentares, tendo em vista seu entendimento de que a atividade de ensacamento não constitui processo de industrialização:

1. para remessa de açúcar a granel ao estabelecimento consulente, a usina produtora emitirá NF-e identificando o CFOP 5.949 e destacando imposto calculado com carga tributária de 7%;

2. após o acondicionamento em sacas de 50 Kg, a consulente emitirá NF-e de retorno simbólico à usina com CFOP 5.949, com destaque de 7% de ICMS;

3. para formação de lote para exportação, a usina produtora emitirá NF-e de remessa do açúcar para armazém geral.

RESPOSTA

Primeiramente, cabe destacar que atividades realizadas sob encomenda, em etapas intermediárias do ciclo de produção ou de comercialização de mercadorias, submetem-se ao ICMS. São nesse sentido as decisões do STF - Supremo Tribunal Federal, como a recentemente tomada no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) 882461/MG, ocorrido em 26/02/2025, com repercussão geral reconhecida (Tema 816), em que foi fixada a seguinte tese: “É inconstitucional a incidência do ISS a que se refere o subitem 14.05 da Lista anexa à LC nº 116/03 se o objeto é destinado à industrialização ou à comercialização.”.

Nessa ação judicial, o município envolvido, para defender a incidência de ISS, alegou não se tratar de industrialização a atividade desenvolvida por encomenda, em produto fornecido pelo contratante do serviço, tendo prevalecido o entendimento de que a solução da controvérsia passa pela identificação do papel que essa atividade tem na cadeia econômica. Desse modo, se o objeto retorna à circulação ou à industrialização, ou seja, se a atividade representa apenas uma fase do ciclo econômico da mercadoria não está sujeita ao ISS, mas ao ICMS.

Portanto, no presente caso, em que o açúcar objeto do processo de acondicionamento é destinado à comercialização (exportação), a atividade se encontra submetida às regras inerentes ao ICMS.

Por seu turno, ainda que o acondicionamento de açúcar bruto em embalagens para transporte, e não de apresentação, não corresponda a um processo caracterizado, pela legislação do IPI, como industrialização, é certo que se constitui em uma das fases do processo de industrialização do açúcar, sendo o montante cobrado pelo contribuinte executor, correspondente aos serviços e aos materiais empregados nesta atividade, agregado ao valor da mercadoria a ser comercializada pela usina produtora.

Desse modo, tendo em conta que o acondicionamento é uma etapa do processo de industrialização do açúcar, conclui-se que as operações com o produto (de remessa e de retorno), a serem realizadas pelas usinas produtoras e pela consulente, devem observar a sistemática estabelecida à industrialização de mercadorias por encomenda, de que tratam os artigos 2º a 9º do Anexo VIII do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 7.871/2017 (precedente: Consulta nº 114, de 22 de novembro de 2005).

Nesses termos, por ocasião da remessa do açúcar, a usina produtora deverá emitir NF-e sem destaque de ICMS, em razão da suspensão do imposto prevista no “caput” do art. 2º do Anexo VIII, com indicação do CFOP 5.901 (Remessa para industrialização por encomenda).

Após o processo de acondicionamento, a consulente deverá emitir NF-e destinada à usina produtora: (i) para retorno simbólico dos insumos recebidos, sem destaque de ICMS, com indicação do CFOP 5.902 (Retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda), e (ii) para cobrança dos valores referentes aos serviços prestados e documentar a saída de eventuais insumos de propriedade da consulente empregadas no processo, também sem destaque do ICMS, em razão do diferimento previsto no § 2º do art. 2º do mesmo Anexo VIII do Regulamento do ICMS. Observa-se que nesta NF-e deverá ser referenciada a nota fiscal de remessa do açúcar.

Por sua vez, na saída da mercadoria para estabelecimento de terceiro (armazém geral), diretamente do estabelecimento consulente, a usina produtora deverá emitir nota fiscal, com fim específico de exportação, referenciando a NF-e de retorno simbólico emitida pela consulente. Nessa situação, em que o açúcar em sacas será objeto de exportação, em operação abrangida pela não incidência do imposto, nos termos do parágrafo único do art. 3º do Regulamento do ICMS, excepcionalmente, a usina produtora fica dispensada de

recolher o ICMS diferido, correspondente ao valor agregado no processo de acondicionamento realizado pela consulente, conforme estabelece o § 2º do art. 46 do Regulamento do ICMS.