RELATÓRIO.

A empresa estabelecida no Município de Macaé – RJ, tendo por objeto social o comércio varejista de combustíveis e lubrificantes (CNAEs 47.31-8/00 e 47.32-6/00), em sua Petição consulta tributária (7745976), expõe o que segue.

A consulente adquire da empresa Air BP Brasil Ltda, localizada no Estado de Pernambuco, querosene de aviação. Para que o produto não tenha que ser remetido ao Estado do Rio de Janeiro e, assim, não haja gastos excessivos e desnecessários com fretes, a consulente solicita ao fornecedor (Air BP/PE) que entregue o combustível por sua conta e ordem, diretamente ao seu cliente no Estado do Rio Grande do Norte (FAB Natal), em conformidade com os procedimentos fiscais de venda à ordem.

De acordo com os documentos fiscais juntados como Doc.06 [anexado no Documento consulta tributária (7745979)], atualmente, a operação é praticada da seguinte forma:

(i) A venda original (A) do combustível, efetuada pela Air BP/PE, é acobertada por NF com destaque doICMS-ST a favor do Estado do Rio de Janeiro;

(ii) A venda simbólica (B) do mesmo combustível promovida pela consulente à FAB Natal também é tributadapelo ICMS-ST a favor do Estado do Rio Grande do Norte, e;

(iii) A remessa por conta e ordem da consulente (C) é promovida pela Air BP/PE sem destaque do ICMS.

Considerando que o cenário atual da operação conta com duas retenções do ICMS-ST (uma a favor do RJ e a segunda, a favor do RN), a consulente questiona a possibilidade da venda original (i) não sofrer a retenção do imposto pelo regime da substituição tributária, considerando que o querosene de aviação não entra fisicamente neste Estado.

Pela estrutura da venda à ordem, é permitido aos contribuintes realizarem operações triangulares de compra e venda e, com isso, fazer com que a mercadoria transite simbolicamente entre os participantes envolvidos na operação para que haja a economia de fretes ao seu transporte ao longo de toda a cadeia de comercialização.

A normatização dessa modalidade de operação mercantil está no artigo 40 do Convênio S/N.º de 15/12/1970 e no artigo 29 do Anexo XIII da Parte II da Resolução SEFAZ n.º 720/14, com aplicação em todos os Estados da Federação, contemplando operações interestaduais, como a experimentada pela consulente.

Quanto à tributação do ICMS, registra que, de acordo com o artigo 155, § 2º, X, “b”, da Constituição Federal, o ICMS “não incidirá sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica”.

Segundo o artigo 2º, § 1º, III, da Lei Complementar n.º 87/96, o ICMS “incide sobre a entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização, decorrentes de operações interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde estiver localizado o adquirente”.

Verifica que os legisladores, constitucional e infraconstitucional, estabelecem que o ICMS sobre derivados de petróleo que, em regra, incidiria na operação interestadual na UF de origem, passa a incidir na UF de destino, quando adentra em seu  território.

As operações com derivados de petróleo, especialmente com o querosene de aviação, seguem asdisposições específicas da substituição tributária contidas na cláusula primeira, inciso XIII, do Convênio ICMS 110/07 e inciso VIII, artigo 1º, do Livro IV do RICMS/00.

Considerando que a natureza de determinado tributo é dada pelo exame de sua base de cálculo, a consulente julga relevante verificar a base de cálculo do ICMS-ST para que fique demonstrado que seu objetivo é a antecipação de toda a tributação de uma determinada cadeia até a venda ao consumidor final. Segundo o artigo 8º da Lei Complementar federal n.º 87/96, tratando-se de mercadoria ou serviço cujo preço final a consumidor, único ou máximo, seja fixado por órgão competente, a base de cálculo do imposto será o referido preço por ele estabelecido.

Ressalta que a valoração do ICMS-ST se dá exclusivamente em relação à venda ao consumidor final, tanto que o preço de venda ao consumidor final (base de cálculo do ICMS-ST) é fixado pela Administração Tributária no caso dos combustíveis derivados de petróleo.

Por essa razão, entende a consulente que, se a base de cálculo identifica a natureza do próprio tributo, e, por outro lado, se pelo estudo da base de cálculo do ICMS-ST verifica-se que a sua mensuração econômica sempre está relacionada à venda ao consumidor final, o seu propósito é antecipar, no substituto tributário, toda a tributação de uma cadeia mercantil, até o consumidor final.

Acrescenta que para que se valide a incidência do ICMS-ST, é necessário que se tenha em perspectiva a existência de uma cadeia mercantil que confirme, em seu fim, o consumidor final. Caso contrário, não há que se falar na exigência do imposto.
Por tais razões, a consulente entende que não deve incidir a substituição tributária do ICMS para o Estado do Rio de Janeiro, pois, no exato início da venda à ordem promovida pela Air BP/PE, já é sabido que o consumo do combustível não ocorrerá no território fluminense. Essa afirmação é comprovada documentalmente, seja pela emissão das NF-e pela Air BP/PE e pela consulente, seja pelo do CT-e do transportador do combustível, juntado como Doc. 07 ([anexado no Documento consulta tributária (7745979)].

Somado a isso, especialmente em relação ao que prevê o artigo 2º, § 1º, III, da Lei Complementar n.º 87/96, ressalta que o fato gerador do imposto sobre querosene de aviação ocorre somente quando há a entrada do combustível no Estado do Rio Grande do Norte.

Nessa medida, o entendimento é o de que, na operação de venda à ordem apresentada para análise, a consulente deverá efetuar a retenção do ICMS-ST somente para o Estado do Rio Grande do Norte, e queo fornecedor (Air BP/PE) não deve destacar nem recolher o ICMS-ST em sua nota fiscal de faturamento.

A operação será realizada da seguinte forma:

(i) A venda original (A) do combustível não será tributada pelo ICMS-ST a favor do Estado do Rio deJaneiro. Assim, a Air BP/PE emitirá nota fiscal de venda à ordem para o estabelecimento da consulente no Rio de Janeiro, sem promover o destaque do imposto retido (ICMS-ST) em seu favor na NF-e;

(ii) A venda simbólica (B) do mesmo combustível promovida pela consulente à FAB Natal será tributada peloICMS-ST a favor do Estado do Rio Grande do Norte, e;

(iii) A remessa por conta e ordem da consulente (C) será promovida pela Air BP/PE sem destaque do ICMS.

Ante o exposto, Consulta:

1) Está correto o entendimento da consulente de que o ICMS-ST sobre a entrada do combustível na operação de venda à ordem realizada entre ela (Jetfly) e sua fornecedora (Air BP/PE) não é devido para o Estado do Rio de Janeiro, considerando que o querosene de aviação não segue fisicamente para este Estado?

2) Se positiva a resposta ao item 1 supra, está correto o entendimento da consulente de que o ICMS- ST naoperação interestadual de venda à ordem é devido apenas para o Estado do Rio Grande do Norte, considerando que o querosene de avião segue fisicamente para aquele Estado?

3) Na hipótese de ser negativa a resposta ao item 1, a consulente requer sejam esclarecidas em detalhes asrazões que suportariam a incidência e o pagamento do ICMS-ST para o Estado do Rio de Janeiro, bem como a forma de recuperação do imposto em razão da revenda interestadual do mesmo produto, no mesmo momento, inclusive.

O processo encontra-se instruído com cópias digitalizadas que comprovam a habilitação do signatário da inicial para peticionar em nome da empresa e documentação referente ao pagamento da TSE, ambas inseridas no Documento consulta tributária (7745979), fls. 111 a 113. O processo foi formalizado na SEFAZ/AFRE08.13 e encaminhado à AFR - 64.12, de jurisdição da consulente, que informou, no Despacho de Encaminhamento de Processo SEFAZ/AUDR64.12 13299313 que: (i) não há fiscalização em curso nessa auditoria fiscal; (ii) não há registro no dossiê do contribuinte de auto de infração sobre o assunto em tela.

2. ANÁLISE E FUNDAMENTAÇÃO.

Na venda à ordem, em que a mercadoria é entregue ao destinatário designado pelo adquirente originário, ocorrem duas operações de venda: uma pelo adquirente originário e outra pelo vendedor remetente.

Nos termos do inciso XIV do artigo 3º da Lei n.º 2.657/96, o fato gerador do ICMS também ocorre na transmissão de propriedade de mercadoria, ou de título que a represente, quando a mercadoria não tiver transitado pelo estabelecimento transmitente.

Destacamos que no artigo 40, § 3º do Convênio SN.º/70, que disciplina a venda à ordem, ambas as operações, do adquirente originário (consulente) e do vendedor remetente, estão sujeitas à tributação do ICMS, ressaltando que no mesmo não há dispensa da aplicação do regime de substituição tributária.

3. RESPOSTA.

1) Com base nos fundamentos acima, concluímos que o entendimento da consulente não está correto.

Deoutro modo, na operação envolvendo mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária, o procedimento correto envolve a conjugação do mencionado artigo 40, § 3º, do Convênio SN.º/70 com o Convênio ICMS 110/07, que dispõe sobre o regime de substituição tributária do ICMS devido pelas operações com combustíveis e lubrificantes, cabendo ao vendedor remetente (Air BP/PE) efetuar a retenção e o recolhimento do ICMS em regime de substituição tributária em favor do Estado do Rio de Janeiro.

2) Prejudicada.

3) Na revenda interestadual do mesmo produto, nos termos do Capítulo III do Convênio ICMS 110/07,verifica-se uma operação interestadual com combustível em que o imposto foi retido anteriormente. Nesse caso, cabe à consulente proceder de acordo com a cláusula décima oitava, inciso I, do Convênio ICMS 110/07, devendo o ICMS retido ser repassado à unidade federada de destino, na forma prevista no Capítulo V do Convênio ICMS 110/07.

Relativamente à forma de recuperação do imposto em razão da revenda interestadual, quando for o caso, observe as normas do § 3º da mesma cláusula décima oitava do Convênio ICMS 110/07:

“§ 3º Quando o valor do imposto devido à unidade federada de destino for diverso do cobrado na unidade federada de origem, observado o disposto nos §§ 2º, 3º e 4º da cláusula décima sétima, serão adotados os seguintes procedimentos:

I - se superior, o remetente da mercadoria [ Jetfly] será responsável pelo recolhimento complementar, na forma e prazo que dispuser a legislação da unidade federada de destino;

II - se inferior, a diferença será ressarcida ao remetente da mercadoria, pelo seu fornecedor, nos termosprevistos na legislação da unidade federada de origem” (artigos 16-A a 16-D da Resolução SEFAZ n.º 537/12).

Fique a consulente ciente de que esta consulta perderá automaticamente a sua eficácia normativa em caso de mudança de entendimento por parte da Administração Tributária ou seja editada norma superveniente dispondo de forma contrária.