A empresa consulente, com dois estabelecimentos inscritos no Estado do Paraná, cadastrados com a atividade de fabricação de produtos químicos não especificados, informa que esses, dentre outras atividades, comercializam cimento asfáltico de petróleo e emulsões asfálticas utilizados na pavimentação urbana e de rodovias.

Formula consulta acerca da forma de documentar operação de aquisição de matéria-prima (asfalto classificado no código 2713.20.00 da NCM) a ser entregue por seu fornecedor diretamente a estabelecimento industrializador, que após a industrialização remeterá o produto resultante diretamente aos clientes da consulente.

Expõe o procedimento que pretende adotar, nos seguintes termos:

- para documentar a operação de aquisição da matéria-prima, o fornecedor emitirá nota fiscal destinada à consulente, com destaque de ICMS, mencionando o CFOP 5.122, conforme o disposto nas alíneas “a” e “b” do inciso I do art. 305 do RICMS;

- para acompanhar o transporte da mercadoria ao estabelecimento industrializador, o fornecedor da matéria-prima emitirá nota fiscal, sem destaque de ICMS, observando a forma estabelecida na alínea “c” do inciso I do art. 305 do RICMS;

- para documentar o retorno simbólico do produto industrializado à consulente, o industrializador emitirá nota fiscal com a natureza de simples remessa simbólica, conforme dispõe o art. 304, caput, do RICMS, tributando os insumos aplicados no processo de industrialização;

- para documentar a venda do produto industrializado, será emitida pela consulente nota fiscal de venda destinada ao seu cliente, com destaque de ICMS e CFOP 5.101 (venda de produto industrializado ou produzido pelo estabelecimento, bem como a de mercadoria por estabelecimento industrial);

- o transporte do produto, que sairá do estabelecimento industrializador diretamente ao adquirente, far-se-á acompanhado da NF-e emitida pela consulente para documentar a venda, já transmitida à Fazenda do Paraná.

Esclarece, ainda, que a industrialização será executada por estabelecimento paranaense, que tem como atividade econômica a fabricação de produtos químicos e que pertence a empresa diversa da consulente e das adquirentes do produto final, geralmente empresas do ramo de construção civil, sendo o produto resultante da industrialização denominado de CAP 50/60, classificado no código 2715.00.00 da NCM.

Questiona se está correto seu entendimento e se poderá adotá-lo para a situação em que seu cliente está situado em outra unidade federada.

RESPOSTA

Verifica-se que a operação descrita envolve quatro agentes: a consulente, seu fornecedor, o estabelecimento industrializador e o adquirente do produto industrializado.

Os dispositivos do Regulamento do ICMS aprovado pelo Decreto n. 1.980/2007, vinculados ao assunto questionado, são os a seguir transcritos:

“Art. 95. Sem prejuízo das disposições específicas previstas neste Regulamento, são abrangidas pelo diferimento as seguintes mercadorias:

…

§ 1º Fica igualmente diferido o pagamento do imposto nas operações a seguir mencionadas:

…

c) nas operações internas, no retorno da mercadoria ou bem recebido para industrialização, nas condições estabelecidas no art. 299, referente à parcela do valor agregado, para o momento em que ocorrer a saída ou a transmissão de propriedade do produto resultante da industrialização, promovida pelo estabelecimento do contribuinte autor da encomenda;

…

DA REMESSA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO OU CONSERTO

Art. 299. É suspenso o pagamento do imposto nas operações internas ou interestaduais, na saída e no retorno, de bem ou mercadoria remetida para conserto ou industrialização, promovida por estabelecimento de contribuinte, sob a condição de retorno real ou simbólico ao estabelecimento remetente, no prazo de até 180 dias, contados da data da saída (Convênio AE 15/74; Convênios ICM 01/75 e 35/82 e Convênios ICMS 34/90 e 151/94).

...

§ 2º Em relação ao valor agregado na industrialização, aplica-se o diferimento previsto na alínea "c" do § 1º do art. 95.

§ 3º O prazo de 180 dias poderá ser prorrogado por igual período, admitida excepcionalmente uma segunda prorrogação, mediante despacho do Delegado Regional da Receita a ser proferido em petição justificada do interessado.

...

Art. 304. Na nota fiscal emitida para documentar a saída real ou simbólica da mercadoria em retorno ao estabelecimento encomendante do conserto ou da industrialização, deverá ser anotado o número, a data e o valor da nota fiscal relativa à remessa.

§ 1º Na saída da mercadoria para estabelecimento de terceiro, diretamente do estabelecimento industrializador, o encomendante localizado no Paraná deverá emitir nota fiscal, com débito do imposto, se devido, à vista da nota fiscal correspondente ao retorno simbólico, para documentar o trânsito do estabelecimento que realizou a industrialização ao destinatário.

§ 2º No retorno da mercadoria remetida para conserto, além da nota fiscal relativa aos serviços, será emitida nota fiscal referente às peças ou aos materiais eventualmente aplicados, admitindo-se a emissão de apenas uma nota fiscal desde que nos termos dos §§ 12 e 18 do art. 138.

Art. 305. Nas operações em que um estabelecimento mandar industrializar mercadoria, com fornecimento de matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, adquiridos de outro, os quais, sem transitar pelo estabelecimento adquirente, forem entregues pelo fornecedor diretamente ao industrializador, observar-se-á (art. 42 do Convênio SINIEF s/n, de 15.12.70,):

I - o estabelecimento fornecedor deverá:

a) emitir nota fiscal em nome do estabelecimento adquirente, a qual, além das exigências previstas, conterá o nome, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ do estabelecimento em que os produtos serão entregues, bem como a circunstância de que se destinam à industrialização;

b) efetuar na nota fiscal referida na alínea anterior o destaque do valor do imposto, quando devido, que será aproveitado como crédito pelo adquirente, se for o caso;

c) emitir nota fiscal, sem destaque do valor do imposto, para acompanhar o transporte da mercadoria ao estabelecimento industrializador, onde, além das exigências previstas, constará o número, a série, sendo o caso, e a data da emissão da nota fiscal referida na alínea "a", o nome, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, do adquirente, por cuja conta e ordem a mercadoria será industrializada;

II - o estabelecimento industrializador deverá:

a) emitir nota fiscal, na saída do produto industrializado com destino ao adquirente, autor da encomenda, na qual, além das exigências previstas, constará o nome, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, do fornecedor e o número, a série, sendo o caso, e a data da emissão da nota fiscal referida na alínea "c" do inciso anterior, bem como o valor da mercadoria recebida para industrialização, o valor das mercadorias empregadas e o total cobrado pelo industrializador do autor da encomenda, referente ao serviço e peças ou materiais por este eventualmente fornecidas;

b) efetuar na nota fiscal referida na alínea anterior, sendo o caso, o destaque do valor do imposto sobre o valor total cobrado do autor da encomenda, que será por este aproveitado como crédito, quando de direito.”

O art. 299 estabelece o tratamento tributário dispensado às operações de remessa de matéria-prima para industrialização e de retorno do produto industrializado, sendo que os artigos 304 e 305 tratam da forma de documentar operações que envolvem mais de dois estabelecimentos.

Quanto ao tratamento tributário, considerando que os produtos mencionados pela consulente não se encontram dentre as hipóteses de vedação à regra da suspensão dispostas no § 1º do art. 299, expõe-se que:

a) está suspenso o pagamento do imposto nas remessas de asfaltos promovidas pela consulente para industrialização e no posterior retorno, mesmo simbólico, do produto industrializado, quando observado o prazo de regresso fixado (caput e § 3º do art. 299);

b) aplica-se o diferimento previsto na alínea "c" do § 1º do art. 95, em relação ao valor agregado na industrialização, sendo devido o ICMS por ocasião da saída ou da transmissão de propriedade do produto resultante da industrialização, promovida pela consulente (§ 2º do art. 299);

c) o valor agregado na industrialização representa o total cobrado da consulente pelo estabelecimento industrializador, compreendendo o valor da industrialização e das mercadorias eventualmente empregadas nesse processo. Precedentes: Consultas n. 16/2008 e n. 27/2011.

No tocante à forma de documentação das operações, o relatado pela consulente guarda consonância com o disposto nos artigos 304 e 305. De qualquer modo, detalham-se a seguir os documentos a serem emitidos e os dados que devem nesses constar:

1. pelo fornecedor da matéria-prima (alíneas “a”, “b” e “c” do inciso I do art. 305):

a) emitir nota fiscal em nome da consulente, com destaque de ICMS, a qual, além das exigências previstas, conterá o nome, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ do estabelecimento em que o produto será entregue, bem como a circunstância de que se destina à industrialização, mencionado o Código Fiscal de Operação e Prestação - CFOP 5.122 (Venda de produção do estabelecimento remetida para industrialização, por conta e ordem do adquirente, sem transitar pelo estabelecimento do adquirente);

b) emitir nota fiscal em nome do estabelecimento industrializador, sem destaque do valor do imposto, a qual, além das exigências previstas, conterá os dados da nota fiscal referida na alínea "a" e o nome, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, do adquirente, encomendante da industrialização, com o CFOP 5.924 (Remessa para industrialização por conta e ordem do adquirente da mercadoria), devendo esse documento acompanhar o transporte da mercadoria ao estabelecimento industrializador;

2. pelo estabelecimento industrializador (caput do art. 304 e alíneas “a” e “b” do inciso II do art. 305):

a) emitir nota fiscal em nome da consulente, sem destaque do ICMS, consignando tratar-se de devolução simbólica do produto industrializado, com CFOP 5.902 (Retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda), e a operação de industrialização, com CFOP 5.124 (Industrialização efetuada para outra empresa), na qual, além das exigências previstas, constará a identificação do fornecedor da matéria-prima e os dados da nota fiscal que documentou sua remessa, bem como o valor da mercadoria recebida para industrialização, o valor das mercadorias empregadas e o total cobrado da consulente pelo industrializador, mencionando-se que o valor agregado está abrangido pelo diferimento do pagamento do imposto;

b) informar nesse documento que a remessa da mercadoria ao adquirente do produto industrializado será documentada pela nota fiscal emitida pela consulente, referida na alínea “a” do item 3, identificando seus dados;

3. pela consulente (§ 1º do art. 304):

a) emitir nota fiscal, com débito de ICMS, em nome do estabelecimento adquirente do produto industrializado, mencionando o CFOP 5.102/6.102 (Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros (...), que não tenham sido objeto de qualquer processo industrial no estabelecimento) na qual, além dos demais requisitos, deverá constar o nome, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ do estabelecimento industrializador e os dados da nota fiscal referida na alínea "a" do item 2;

b) informar, ainda, nessa nota fiscal, a data efetiva da saída das mercadorias do estabelecimento industrializador com destino ao adquirente e a circunstância de que a devolução do produto industrializado à consulente ocorreu de modo simbólico.

Conforme se depreende do exposto, o mais importante na emissão das notas fiscais é a identificação completa das operações, demonstrando a correlação dos documentos.

Por seu turno, a circulação das mercadorias deve ocorrer acompanhada do Documento Auxiliar da Nota Fiscal Eletrônica, DANFE, que representa graficamente a NF-e exigida para documentar o transporte.

Quanto ao fato de o adquirente do produto industrializado (CAP 50/60) estar domiciliado em outra unidade federada, ressalta-se que nada altera o procedimento descrito, uma vez que, conforme expôs a consulente, o estabelecimento industrializador está situado no Paraná, assim como o encomendante da industrialização.

Cabe salientar, ainda, que as operações devem estar respaldadas em elementos de prova de sua realização como descritas, sob pena de serem desconsideradas pela fiscalização, caso seja verificada a utilização dessa sistemática, que pressupõe ingresso de matéria-prima que não transita pelo estabelecimento adquirente e retorno simbólico de produto industrializado, como forma de postergação do recolhimento do imposto.

Menciona-se, por fim, que a realização de operações sob a condição de remessa ou retorno simbólico entre filiais de mesma empresa não encontra amparo na legislação, conforme reiteradas manifestações do Setor Consultivo. Precedentes: Consultas n. 94/2009 e n. 76/2010.