A consulente, que atua no ramo de industrialização e comercialização de adubos simples, compostos e fertilizantes químicos, destinados ao uso na agricultura, com filiais neste e em outros Estados, informa que, em virtude da escassez dos insumos no Brasil, praticamente toda a matéria-prima do fertilizante é importada, e devido à limitação física de produção das fábricas efetua industrialização por encomenda, inclusive em operação interestadual, motivo pelo qual questiona o entendimento do Fisco paranaense a respeito das seguintes operações:

1. recebe insumos de filiais da consulente localizadas em outros Estados para industrialização na filial paranaense e devolve o produto industrializado para a filial encomendante.

Nessa operação a remetente (de outra unidade federada) emite nota fiscal de remessa para industrialização na filial paranaense (estabelecida em Paranaguá-PR), utilizando o CFOP 6.901 (remessa de insumos remetidos para industrialização por encomenda), sendo observada a legislação do ICMS do Estado encomendante.

A consulente (filial paranaense industrializadora estabelecida em Paranaguá) emite nota fiscal de retorno de industrialização para estabelecimento da mesma empresa situado em outro Estado utilizando o CFOP 6.902 (retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda) e nota fiscal referente aos insumos e mão de obra aplicados no processo, tributando nos termos do art. 303 do Regulamento do ICMS.

Em relação à primeira situação, questiona se o CFOP nessa operação deve ser o 6.124 (industrialização efetuada para outra empresa) ou o 6.949 (outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado), e se pode levar a efeito esse tipo de operação nos moldes demonstrados.

2. Realiza industrialização do fertilizante na filial paranaense (Paranaguá), após receber a matéria-prima de filiais de outros Estados, as quais importaram esses insumos do exterior (neles desembaraçados) e emitem nota fiscal de remessa para industrialização por conta e ordem para a unidade de Paranaguá-PR.

Utiliza o CFOP 6.924 (saídas de insumos com destino a estabelecimento industrializador para serem industrializados por conta e ordem do adquirente, nas hipóteses em que os insumos não tenham transitado pelo estabelecimento do adquirente desses), observando a legislação do Estado encomendante.

Nesses casos, o estabelecimento industrializador paranaense emite nota fiscal de retorno de industrialização para as filiais dos outros Estados, de acordo com a retirada do produto, utilizando o CFOP 6.925 (retorno de mercadoria recebida para industrialização por conta e ordem do adquirente da mercadoria, quando aquela não transitar pelo estabelecimento do adquirente), observada a legislação do Estado encomendante. Emite também nota fiscal relativa aos insumos e à mão de obra aplicados no processo, tributando o ICMS conforme art. 303 do RICMS.

Questiona, em relação à emissão dessa nota fiscal relativa aos insumos e à mão de obra utilizados na industrialização, se deve ser utilizado o CFOP 6.125 (industrialização efetuada para outra empresa quando a mercadoria recebida para utilização no processo de industrialização não transitar pelo estabelecimento adquirente da mercadoria) ou o CFOP 6.949 (outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado).

O estabelecimento encomendante (outra unidade da Yara Brasil) emitirá nota fiscal de venda do produto industrializado, tributando o ICMS conforme legislação vigente no Estado em que está estabelecido, e utilizando o CFOP 6.120 (venda a ordem de mercadorias adquiridas ou recebidas de terceiros, que não tenham sido objeto de qualquer processo industrial no estabelecimento).

O estabelecimento da consulente (filial paranaense) emitirá nota fiscal de remessa por conta e ordem do estabelecimento encomendante, citando a nota fiscal de venda do produto. Essa nota fiscal acompanhará o produto até o cliente final. O CFOP a ser utilizado é o 6.923 (saídas correspondentes à entrega de mercadorias por conta e ordem de terceiros, em vendas à ordem).

Quanto a essa remessa por conta e ordem do estabelecimento encomendante direto do estabelecimento industrializador, informa que adotou os artigos 299 e 303 a 305 do Regulamento do ICMS aprovado pelo Decreto n. 1.980/2007, indicando que, após a efetiva industrialização, emitirá nota fiscal com imposto destacado sobre o material e a mão de obra utilizados, embora não haja desembolso de valores por se tratar de filiais da mesma empresa.

Resume assim seus questionamentos:

1. se está correto o seu entendimento de que é possível realizar operações de industrialização em filial localizada neste Estado com material remetido pelas filiais da empresa localizadas em outros Estados, com o CFOP 6.901;

2. se nessa condição haverá emissão de nota fiscal de industrialização sem que haja um recebimento do valor nem pagamento em espécie, por se tratar de operação entre filiais, havendo somente destaque do ICMS, e qual o tratamento na emissão de notas fiscais, se CFOP 6.124 ou 6.949;

3. se os CFOP apontados no segundo questionamento não são os corretos, quais deveriam ser utilizados;

4. se o Estado do Paraná admite a remessa por conta e ordem ao cliente final, direto do estabelecimento industrializador.

RESPOSTA

Primeiramente, necessário esclarecer que, muito embora a consulente informe que a filial de outro Estado remete a mercadoria (insumos que indica terem sido importados e desembaraçados em outra unidade federada) para industrialização na filial paranaense, efetivamente, segundo consta nos documentos constantes no sistema informatizado de controle de importações da Receita Estadual (que importa dados do SISCOMEX) e pelo contido no Protocolo ICMS 51/2013, assinado pelos Estados do Mato Grosso do Sul e Paraná, bem como considerando que a filial paranaense (que segundo consta na consulta é o industrializador e de onde a mercadoria sai para terceiros) está estabelecida em Paranaguá, verifica-se que a importação dos insumos é efetuada pelo Porto de Paranaguá, aqui permanecendo, sendo a remessa de outros Estados apenas documental e não ocorrendo a remessa física dos insumos para industrialização com retorno efetivo desses à filial de outro Estado, que se denomina “encomendante da industrialização”.

Tais fatos serão considerados na elaboração da resposta a esta consulta.

Transcrevem-se os dispositivos do Regulamento do ICMS aprovado pelo Decreto n. 6.080/2012 (RICMS/2012), ora em vigor, que tratam da matéria:

Art. 334. É suspenso o pagamento do imposto nas operações internas ou interestaduais, na saída e no retorno, de bem ou mercadoria remetida para conserto ou industrialização, promovida por estabelecimento de contribuinte, sob a condição de retorno real ou simbólico ao estabelecimento remetente, no prazo de até 180 dias, contados da data da saída (Convênio AE 15/1974; Convênios ICM 01/1975 e 35/1982 e Convênios ICMS 34/1990 e 151/1994).

...

§ 3º O prazo de 180 dias poderá ser prorrogado por igual período, admitida excepcionalmente uma segunda prorrogação, mediante despacho do Delegado Regional da Receita a ser proferido em petição justificada do interessado.

Art. 335. Considerar-se-á encerrada a fase de suspensão do pagamento do imposto, nas seguintes situações:

I - não atendimento da condição de retorno, no prazo de 180 dias, contados da data da remessa;

...

Art. 336. Encerrada a fase de suspensão, é responsável pelo pagamento do imposto suspenso:

I - na hipótese do inciso I do artigo anterior, o remetente, mediante lançamento, em conta-gráfica, de Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, para esse fim emitida, com o destaque do imposto devido e com a identificação do documento fiscal relativo à remessa;

...

§ 1º O descumprimento do disposto no inciso I e na alínea "b" do inciso II sujeitará o contribuinte ao pagamento dos acréscimos legais, desprezando-se, em qualquer caso, inclusive de denúncia espontânea, o prazo de 180 dias, previsto no art. 334, para efeitos de cálculos da correção monetária.

§ 2º A nota fiscal emitida nas hipóteses dos incisos I, II, "b", e III, "b", deverá ser lançada no campo "Outros Débitos" do livro Registro de Apuração do ICMS, no mês da sua emissão.

...

Art. 338. Na saída de mercadoria para estabelecimento localizado em outro Estado, em devolução, após o conserto ou industrialização no território paranaense, o imposto será pago, por ocasião dessa devolução, sobre o valor das peças ou dos materiais aplicados no conserto, observado o disposto no inciso IV do art. 6º, ou sobre o valor agregado na industrialização.

Parágrafo único. Se a devolução ocorrer após o prazo de 180 dias contados da data da remessa, computar-se-á nas bases de cálculo referidas neste artigo o valor dado por ocasião do recebimento, admitido, nesse caso, o crédito fiscal correspondente ao pagamento do imposto realizado pelo contribuinte remetente, em consequência do decurso do aludido prazo.

Art. 339. Na nota fiscal emitida para documentar a saída real ou simbólica da mercadoria em retorno ao estabelecimento encomendante do conserto ou da industrialização, deverá ser anotado o número, a data e o valor da nota fiscal relativa à remessa.

§ 1º Na saída da mercadoria para estabelecimento de terceiro, diretamente do estabelecimento industrializador, o encomendante localizado no Paraná deverá emitir nota fiscal, com débito do imposto, se devido, à vista da nota fiscal correspondente ao retorno simbólico, para documentar o trânsito do estabelecimento que realizou a industrialização ao destinatário.

...

Art. 340. Nas operações em que um estabelecimento mandar industrializar mercadoria, com fornecimento de matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, adquiridos de outro, os quais, sem transitar pelo estabelecimento adquirente, forem entregues pelo fornecedor diretamente ao industrializador, observar-se-á (art. 42 do Convênio SINIEF s/n, de 15.12.1970,):

I - o estabelecimento fornecedor deverá:

a) emitir nota fiscal em nome do estabelecimento adquirente, a qual, além das exigências previstas, conterá o nome, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ do estabelecimento em que os produtos serão entregues, bem como a circunstância de que se destinam à industrialização;

b) efetuar na nota fiscal referida na alínea anterior o destaque do valor do imposto, quando devido, que será aproveitado como crédito pelo adquirente, se for o caso;

c) emitir nota fiscal, sem destaque do valor do imposto, para acompanhar o transporte da mercadoria ao estabelecimento industrializador, onde, além das exigências previstas, constará o número, a série, sendo o caso, e a data da emissão da nota fiscal referida na alínea "a", o nome, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, do adquirente, por cuja conta e ordem a mercadoria será industrializada;

II - o estabelecimento industrializador deverá:

a) emitir nota fiscal, na saída do produto industrializado com destino ao adquirente, autor da encomenda, na qual, além das exigências previstas, constará o nome, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, do fornecedor e o número, a série, sendo o caso, e a data da emissão da nota fiscal referida na alínea "c" do inciso anterior, bem como o valor da mercadoria recebida para industrialização, o valor das mercadorias empregadas e o total cobrado pelo industrializador do autor da encomenda, referente ao serviço e peças ou materiais por este eventualmente fornecidas;

b) efetuar na nota fiscal referida na alínea anterior, sendo o caso, o destaque do valor do imposto sobre o valor total cobrado do autor da encomenda, que será por este aproveitado como crédito, quando de direito.

Ao primeiro questionamento responder-se-ia, em tese, que seria possível a remessa de mercadorias em transferência para industrialização entre filiais da mesma sociedade empresarial, sob o regime da suspensão do pagamento do ICMS, mesmo em operações interestaduais, desde que fosse atendida a condição de remessa física dos produtos e de retorno efetivo dessa mercadoria industrializada à filial remetente.

Entretanto, estando a mercadoria já em Paranaguá, neste Estado, não é possível essa operação. Não acontece aí a necessária “remessa” dos insumos para a industrialização, mas uma simples troca de documentos que simbolicamente isso pretende significar, o que não é permitido na legislação. O que ocorre, de fato, é uma saída interestadual de mercadoria cuja importação e desembaraço foi efetuado pelo Paraná, aqui ficando para industrialização e cuja saída efetiva dos produtos, após essa industrialização, será efetuada pela filial paranaense e, se em operação interestadual, necessariamente com destaque do imposto.

Em verdade, pois, a situação posta indica a ocorrência de fato gerador do ICMS no Paraná, tanto na importação de mercadoria cujo destino físico foi o Paraná, portanto importação efetuada pela filial de Paranaguá, quanto na saída dos produtos industrializados (fertilizantes) em operação interestadual, devendo nessa operação ser recolhido o imposto devido a este Estado.

Isso se dá porque não há previsão na legislação para que se realize a “transferência simbólica” para industrialização de mercadorias entre as filiais, pelo que também não é possível se configurar a remessa de mercadorias em transferência por conta e ordem de terceiro adquirente, o que somente se legitima envolvendo sociedades empresárias distintas. Nessa segunda hipótese, ainda que fisicamente a mercadoria fosse remetida de outro Estado para a filial paranaense, essa sistemática não seria possível, já que não haveria uma remessa para industrialização por encomenda, mas pura e simplesmente uma transferência de mercadorias. Esse é o posicionamento já exarado por este Setor Consultivo. Precedente: Consulta n. 148/2006.

Com efeito, nas operações entre estabelecimentos de uma mesma empresa não existe transferência de propriedade, de vez que remetente e destinatário se confundem como empresa, pelo que descabe, por absoluta ilegitimidade, inferir que a mercadoria esteja fisicamente em um dos estabelecimentos, mas documentalmente em outro do mesmo titular.

A própria descrição dos Códigos Fiscais de Operações ou Prestações (CFOP) assinalados como os que seriam utilizados pela consulente já denota que não se aplicam às operações indicadas, porque envolvem terceiros contribuintes, logo se encontrando em desacordo com o disposto na legislação.

Portanto, ainda que remetida fisicamente a mercadoria da filial de outro Estado para a filial paranaense, não há venda a ordem, e o que ocorre é uma transferência de mercadorias entre filiais, sendo que a industrialização se dá na filial paranaense e dessa é que saem para terceiros, com a emissão de nota fiscal de venda efetiva.

Caso sejam remetidos efetivamente os insumos na operação interestadual entre as filiais, ocorre simplesmente a transferência de mercadorias entre estabelecimentos da mesma empresa, para o que há CFOP distintos, como os 5.151/6.151 e 5.152/6.152, conforme se configure a transferência de produção do estabelecimento ou de mercadorias adquiridas ou recebidas de terceiros, sendo que, no retorno, são aplicáveis os mesmos CFOP.

As demais questões ficam prejudicadas em virtude da resposta antes proferida.

Caso esteja procedendo diferentemente do manifestado na presente, no prazo de até quinze dias, a partir da data da ciência desta, deve a consulente adequar os procedimentos eventualmente já realizados, observado o disposto no art. 659 do RICMS, independente de qualquer interpelação ou notificação fiscal.