RELATÓRIO

A sociedade empresária acima identificada, contribuinte do ICMS que atua no comércio atacadista de produtos de consumo em geral, através de mandatário devidamente constituído, formula Consulta sobre a correta utilização do Código Fiscal de Operações - CFOP na devolução mercadorias adquiridas de outra unidade da Federação com o benefício do Convênio ICM 65/1988.

Pelo fato de haver diferentes tributações na operação de saída - isenção - e na de entrada no estado do Amazonas - antecipação com substituição tributária, surge a dívida sobre se deverá considerar a devolução na perspectiva inversa daquela ocorrida na operação de saída, ou da operação de entrada.

A consulente declara: (i) que não está, nem esteve, sob qualquer procedimento de fiscalização relacionada à matéria ora consultada, e, ainda, que não foi autuada sob qualquer forma em relação à matéria ora consultada; (ii) que não há consulta anterior sobre a mesma matéria e que esta trata exclusivamente sobre o procedimento de cancelamento de desembaraço de nota fiscal na hipótese de refaturamento; (iii) que neste ato está sendo representada pelos seus advogados, devidamente instituídos de poderes para tal; e (iv) que, em obediência ao art. 164 do Decreto 4.564/1979, junta comprovante do último recolhimento do ICMS.

A consulente faz a seguinte exposição de motivos:

Adquire mercadorias industrializadas de origem nacional de inúmeros fornecedores localizados fora do Estado do Amazonas, em operações interestaduais que fazem jus aos benefícios fiscais previstos no Convênio ICM nº 65/1988.

Assim, na Nota Fiscal emitida pelo fornecedor, por ocasião de operações interestaduais destinadas a Zona Franca de Manaus (CFOP 6109 e 6110), consta o código CST próprio para operações isentas (por exemplo, 540 ou 040).

Entretanto, tais mercadorias, por vezes, quando ingressam no território do Estado do Amazonas, passam a se sujeitar ao regime de substituição tributária, havendo inclusive a incidência antecipada, quando do desembaraço das mercadorias no Estado.

Ressalta que esse ponto é bastante relevante para a presente Consulta Fiscal - a mesma operação é vista, pelo fornecedor, como uma operação isenta, e pelo adquirente (Consulente), como uma operação com mercadorias sujeitas ao regime de Substituição Tributária (ICMS-ST).

Dentro deste cenário, dúvidas exsurgem em relação à emissão da nota fiscal de devolução e seu correto preenchimento. Não havendo diretrizes normativas que indiquem seguramente qual o código CFOP que deverá ser utilizado em tais situações, surge a necessidade de se proceder com a presente Consulta a este Órgão Fazendário.

A presente Consulta visa, fundamentalmente, a obter informações qual o código CFOP deverá ser utilizado quando da emissão de Nota Fiscal de Devolução, emitida pela Consulente a seus fornecedores localizados em outros Estados da Federação, de mercadorias que estão sujeitas ao ICMS-ST no Estado do Amazonas, mas que, na saída, fazem jus à isenção do Convênio nº 65/88.

O art. 5º, do Convênio s/nº de 1970, que dispõe genericamente sobre o Código Fiscal de Operações e Prestações e o art. 19, daquele mesmo Convênio, que

dispõe sobre a obrigatoriedade de que referido código conste nas Notas Fiscais, não fornecem instruções mais detalhadas sobre o seu preenchimento.

Embora, muitas vezes, as descrições dos códigos sejam claras o suficiente para que se possa identificar o código mais adequado para cada situação, não há qualquer dispositivo na legislação que aponte como proceder no caso em que determinada operação é submetida a um tratamento tributário distinto, a depender de se o analisar sob a perspectiva do fornecedor ou a do adquirente Como o dever se emitirem notas fiscais configura uma obrigação acessória exigida do próprio contribuinte emitente, é se de esperar que o código CFOP seja preenchido de acordo com a perspectiva daquele a quem incumbe a emissão do documento fiscal. Por isso, no caso de Nota Fiscal de saída, deverá ser levada em conta a perspectiva do fornecedor (na situação descrita, CFOP próprio de operação de saída interestadual sujeita à isenção do imposto); já no caso de eventual Nota Fiscal de Devolução, emitida pelo destinatário da NF-e original, deverá ser levado em conta a perspectiva deste que, no caso, é a Consulente (assim, na situação descrita, CFOP próprio de operação interestadual sujeita ao ICMS-ST, não bastando mero CFOP de devolução inverso àquele utilizado no documento fiscal emitido originalmente).

Isso se dá, inclusive, porque esta devolução implicará necessidade de recuperação do imposto recolhido antecipadamente e por substituição, já que seu fato gerador terá não ocorrido. Esta necessidade de tal nota fiscal servir também com substrato para apropriação do imposto ser recuperado, torna ainda mais adequado que se adote o código que contemple tal situação, qual seja, o código referente à substituição tributária.

Deve-se notar, ainda, que não há na legislação estadual a necessidade de que o CFOP da nota fiscal de devolução seja o mesmo daquele constante no documento original.

Com efeito, o art. 225, § 5º e o art. 233, § 14º, determinam que conste na nota fiscal de devolução o número, a data da emissão e o valor da operação do documento original, bem como, por força do art. 299, § 3º, serão utilizadas a mesma base de cálculo e alíquota do imposto constantes do documento fiscal de origem.

Não há, portanto, qualquer referência ou obrigatoriedade de que o CFOP seja idêntico ou sequer que o CFOP do documento original seja mencionado na Nota Fiscal de Devolução.

Assim, parece-nos acertado que o código CFOP a ser utilizado é aquele que melhor reflita a operação que está sendo documentada, sob a perspectiva do emitente. Na situação descrita, em que a operação é isenta de imposto no Estado do fornecedor e sujeita ao ICMS-ST no Estado do Amazonas, Estado do adquirente, na eventual Nota Fiscal de Devolução emitida pela Consulente àquele fornecedor deverá constar o CFOP 6.411 ("Devolução de compra para comercialização em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária") e não o CFOP 6.202 ("Devolução de compra para comercialização").

RESPOSTA À CONSULTA

Feitas estas considerações, a Consulente apresenta as questões abaixo:

1) Está correto o entendimento da Consulente de que, nas Notas Fiscais de Devolução referentes a mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária (ICMS-ST) no Estado do Amazonas, a Consulente deverá utilizar o CFOP que for mais adequado sob a sua perspectiva? No cenário descrito,

deverá considerar a operação como uma "Devolução de compra para comercialização em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária", descrita pelo CFOP 6.411?

Solução: Não. Existe CFOP (Código Fiscal de Operações) específico para essas operações de devolução no Ajuste SINIEF 07/2001 que o Consulente deverá observar conforme a situação: 1203 ou 1204. Para essa finalidade, o Consulente deve ter em consideração que a situação tributária a considerar é a tributação na origem e não a eventualmente aplicada por ocasião da entrada no estado.

As operações de devolução de mercadorias em operações interestaduais estão sujeitas ao Convênio ICMS nº 54/2000 - e os procedimentos relacionados à emissão dos documentos fiscais, no RICMS - cuja cláusula primeira dispõe que "na operação interestadual de devolução, total ou parcial, de mercadoria ou bem, inclusive recebido em transferência, aplicar-se-á a mesma base de cálculo e a mesma alíquota constante do documento que acobertar a operação anterior de recebimento da mercadoria ou bem".

Embora o convênio seja omisso, é permitido supor que o CFOP da operação de devolução - oposto ao da remessa - esteja previsto no Ajuste SINIEF.

Todos os CFOP estão acompanhados das notas explicativas sobre sua correta utilização.

2) O mesmo raciocínio deve ser aplicado no caso de a mercadoria se sujeitar ao regime normal de tributação no Estado do origem e à substituição tributário no Estado do Amazonas? Isto é, nesse cenário, a Consulente deverá utilizar o CFOP que for mais adequado sob a sua perspectiva, no caso, o CFOP 6.411?

Solução: Não. Aplica-se a mesma solução dada na primeira questão.

3) Em caso negativo, qual é o entendimento deste Órgão Fazendário em relação ao preenchimento do código CFOP nas Notas Fiscais de Devolução? Deve ser levada em consideração a perspectiva de seu emitente ou do emitente do documento fiscal original?

Solução: Informação dada na primeira questão.

Na forma da legislação, encaminhe-se esta solução de consulta para homologação.

Auditoria Tributária, em Manaus, 10 de outubro de 2016.

ANTONIO ANÍSIO DE ARAÚJO NETO

Julgador de Primeira Instância

Assinado digitalmente por: ANTONIO ANISIO DE ARAUJO NETO em 11.10.2016 às 08:26:25 conforme MP nº 2.200-2 de 24.08.2001, que institui a ICP-Brasil. Verificador: 6D91.CD61.0092.DA1D.