A Consulente, que tem como atividade a prestação de serviço de transporte rodoviário e aquaviário de cargas em todo o território nacional, informa que:

1. é sediada no Estado do Amazonas e possui uma filial na cidade de São José dos Pinhais, responsável pelo atendimento dos clientes do Estado do Paraná, tendo em vista que optou por segregar a atuação das suas filiais por região;

2. nesta adquire, dentro do Estado e fora dele, combustíveis, lubrificantes e pneus; insumos que são utilizados na prestação do serviço de transporte com início em território paranaense, sendo parte dos caminhões utilizados emplacados em Rio Negrinho, Santa Catarina;

3. não é optante pelo crédito presumido do imposto e que apura o valor a pagar pelo sistema de débito e crédito, pelo que entende que o creditamento do ICMS destacado nas notas fiscais de aquisição desses insumos é permitido constitucionalmente;

4. exceto em relação aos combustíveis, não está aproveitando o crédito do ICMS dos insumos adquiridos e dos bens destinados ao seu ativo permanente, em razão da dificuldade de interpretação das regras do art. 23, §§ 4º, 5º e 6º do Regulamento do ICMS de 2001 com relação à demonstração e proporcionalidade dos referidos créditos e, após a resposta da presente consulta, pretende apropriar-se extemporaneamente desses;

5. o direito a crédito pelas entradas é constitucional e que há um tratamento diferenciado, conforme dispõe o art. 23 do RICMS/2001, que trata da possibilidade e forma de apropriação de crédito do ICMS relativo à aquisição de insumos da prestação de serviço que especifica, por contribuintes não optantes pelo crédito presumido, e do parâmetro para a apropriação - proporção do valor das prestações iniciadas no território paranaense em relação ao total da receita decorrente dos serviços de transporte interestadual e intermunicipal realizados pela empresa;

6. a apuração dessa proporção “pela empresa” refere-se, apenas, aos estabelecimentos do Estado do Paraná, não se considerando as receitas auferidas por aqueles estabelecidos em outras unidades federadas;

7. os insumos adquiridos pela filial paranaense, dentro e fora do Estado, são passíveis de creditamento para o abatimento com o débito do imposto decorrente das prestações de transporte iniciadas no Paraná, ainda que sejam realizadas com veículos registrados no ativo permanente da filial catarinense;

8. assim, além do contido no § 4º do art. 23 do RICMS/2001, elabora demonstrativo, por veículo automotor, para apurar a proporção das saídas do estabelecimento paranaense pela fórmula: total das prestações de serviço iniciadas em território paranaense sobre o total das saídas da mesma filial;

9. se todas as prestações do estabelecimento se iniciarem no Paraná, pode apropriar-se de 100% do crédito, não causando qualquer prejuízo ao Estado, já que todo o débito do imposto permanece integralmente no Estado;

10. para a apropriação extemporânea do crédito relativo a outros insumos, que não os de combustíveis, e sobre a entrada de bens destinados ao ativo permanente, consta no § 6º do art. 24 do RICMS/2001, que deve ser providenciada a denúncia espontânea ou ser comunicado o fato à repartição fiscal ou mediante a inclusão dos valores em reconstituição de escrita pela Fiscalização, pelo que necessita orientação sobre como comunicar ao Fisco os valores que serão apropriados como crédito e quais os documentos necessários para a utilização dos valores na escrita fiscal.

Questiona, em virtude de todo o exposto se é correto o entendimento de que:

1. os insumos adquiridos, dentro e fora do Estado, utilizados em prestações de serviço iniciadas neste Estado dão direito a crédito do imposto;

2. os insumos adquiridos, dentro e fora do Estado, utilizados em prestações de serviço aqui iniciadas dão direito a crédito independentemente de o veículo transportador estar registrado no ativo imobilizado da filial catarinense;

3. o sentido da expressão “pela empresa”, contida no § 6º do art. 23 do RICMS/2001, refere-se apenas ao estabelecimento situado no Paraná e, desde que nesse caso, a proporção seja realizada entre o total das prestações de serviço de transporte iniciadas no território paranaense sobre o total das prestações realizadas pelo estabelecimento situado no Estado.

RESPOSTA

A matéria questionada refere-se à possibilidade de utilização, forma de apropriação e de cálculo do valor do crédito decorrente da aquisição de insumos da prestação de serviço de transporte e da aquisição de bens destinados ao ativo permanente por sua filial paranaense de empresa que tem estabelecimentos em diversas unidades federadas, e à forma para a sua utilização extemporânea.

Assim dispõem os §§ 4º a 6º do art. 22, §§ 2º, 3º e 5º do art. 23, o item 102 do Anexo Ie o item 23 do Anexo III, todos do Regulamento do ICMS aprovado pelo Decreto n. 1.980, de 21 de dezembro de 2007, que tratam da matéria questionada:

Art. 22. O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores por este Estado ou por outra unidade federada, apurado por um dos seguintes critérios (art. 23 da Lei n. 11.580/96):

...

§ 4º O estabelecimento prestador de serviço de transporte interestadual ou intermunicipal inscrito no Cadastro de Contribuintes do Estado - CAD/ICMS, que não optar pelo crédito presumido previsto nos itens 23 e 24 do Anexo III, poderá apropriar-se do crédito do imposto das operações tributadas de aquisição de combustíveis, lubrificantes, óleos, aditivos, fluídos, pneus, câmaras de ar e demais materiais rodantes, peças de reposição e outros produtos de manutenção da frota, inclusive de limpeza, bem como de mercadorias destinadas ao ativo permanente, observado o disposto no § 3º do art. 23, efetivamente utilizados na prestação de serviço iniciado neste Estado.

§ 5º Para a apropriação do crédito o contribuinte deverá elaborar demonstrativo, por veículo automotor, da efetiva utilização dos produtos arrolados no parágrafo anterior em serviço tributado iniciado no território paranaense, que permanecerá à disposição da fiscalização, sendo que o imposto poderá ser lançado no campo "Outros Créditos" da GIA/ICMS, ficando permitida a escrituração das notas fiscais de aquisição num único lançamento no livro Registro de Entradas ao final de cada mês, na coluna "Operações ou Prestações sem Crédito do Imposto", totalizando-as segundo a sua natureza.

§ 6º O contribuinte adotará por parâmetro para apropriação do crédito a proporção do valor das prestações iniciadas no território paranaense em relação ao total da receita decorrente dos serviços de transporte interestadual e intermunicipal executados pela empresa.

Art. 23. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao contribuinte o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação (art. 24 da Lei n. 11.580/96).

...

§ 2º O direito de utilizar o crédito extingue-se depois de decorridos cinco anos contados da data de emissão do documento.

§ 3º Para efeito do disposto no "caput", em relação aos créditos decorrentes de entradas de mercadorias no estabelecimento destinadas ao ativo permanente, deverá ser observado:

a) a apropriação será feita à razão de um quarenta e oito avos por mês, devendo a primeira fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada no estabelecimento, excetuada a hipótese do estabelecimento encontrar-se ainda em fase de implantação, caso em que o crédito será apropriado à razão definida na alínea "i" deste parágrafo e a apropriação da primeira fração ficará postergada para o mês de efetivo início das atividades;

b) em cada período de apuração do imposto, não será admitido o creditamento de que trata a alínea anterior, em relação à proporção das operações de saídas ou prestações isentas ou não tributadas sobre o total das operações de saídas ou prestações efetuadas no mesmo período;

c) para aplicação do disposto nas alíneas "a" e "b", o montante do crédito a ser apropriado será o obtido multiplicando-se o valor total do respectivo crédito pelo fator igual a um quarenta e oito avos da relação entre o valor das operações de saídas e prestações tributadas e o total das operações de saídas e prestações do período, equiparando-se às tributadas, para fins desta alínea, as saídas e prestações com destino ao exterior;

d) o quociente de um quarenta e oito avos será proporcionalmente aumentado ou diminuído, "pro rata" dia, caso o período de apuração seja superior ou inferior a um mês;

e) na hipótese de saída, perecimento, extravio ou deterioração do bem do ativo permanente, antes de decorrido o prazo de quatro anos contado da data de sua entrada no estabelecimento, não será admitido, a partir da data da ocorrência, o creditamento de que trata este parágrafo em relação à fração que corresponderia ao restante do quadriênio;

f) para efeito da compensação prevista neste artigo e no art. 22, e para a aplicação do disposto nas alíneas "a" a "e" deste parágrafo, além do lançamento no campo "Outros Créditos" do livro Registro de Apuração do ICMS, serão objeto de outro lançamento no formulário Controle de Crédito de ICMS do Ativo Permanente - CIAP, conforme o contido na Tabela I do Anexo V deste Regulamento (Ajuste SINIEF 08/97);

...

§ 5º Sem prejuízo do estabelecido no § 2º, o crédito poderá ser lançado extemporaneamente:

a) no livro Registro de Entradas ou no livro Registro de Apuração do ICMS, conforme for a origem do crédito, mencionando-se no campo "observações" as causas determinantes do lançamento extemporâneo;

b) pela fiscalização, nos casos de reconstituição de escrita.

...

Anexo I. ISENÇÕES

102 PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE TRANSPORTE INTERMUNICIPAL DE CARGAS, que tenha início e término no território paranaense e cujo tomador do serviço seja contribuinte do imposto inscrito no CAD/ICMS deste Estado (Convênio ICMS 04/04).

Anexo III. Crédito Presumido

23 Aos prestadores de SERVIÇO DE TRANSPORTE, exceto aéreo, no percentual de vinte por cento do valor do ICMS devido na prestação, que será adotado, opcionalmente pelo contribuinte, em substituição ao sistema de tributação normal (Convênios ICMS 106/96, 95/99 e 85/03).

Notas:

1. o contribuinte que optar pelo benefício não poderá aproveitar quaisquer outros créditos;

2. ocorrendo subcontratação, fica vedada a apropriação do crédito presumido pelo transportador contratante;

3. a apropriação do crédito presumido far-se-á:

3.1. em se tratando de contribuinte inscrito:

3.1.1. o prestador de serviço de transporte de passageiros e pessoas, englobadamente, no campo "Outros Créditos" do livro Registro de Apuração do ICMS;

3.1.2. nos demais casos, no documento fiscal da prestação do serviço, sendo escriturado, englobadamente, no campo "Outros Créditos" do livro Registro de Apuração do ICMS;

3.2. em se tratando de prestador de serviço não obrigado à inscrição no CAD/ICMS, o créditopresumido será apropriado em GR/PR;

4. a opção pelo crédito presumido deverá alcançar todos os estabelecimentos do contribuinte localizados no território nacional e será consignada no livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências de cada estabelecimento. (grifo nosso)

Primeiramente, há que se esclarecer dois pontos:

1. Conforme nota 4 do item 23 do Anexo III do Regulamento do ICMS, antes transcrita, que é decorrente de Convênio ICMS (sendo, por isso, regra válida para todas as unidades federadas), para se cogitar a possibilidade de utilizar sistema normal de crédito pelas entradas, é necessário que nenhum dos estabelecimentos da Consulente, desta ou de qualquer das unidades federadas, seja optante pelo crédito presumido;

2. em virtude da isenção do ICMS nas prestações de serviço de transporte com início e término dentro do território paranaense (prestações internas), item 102 do Anexo I do Regulamento do ICMS, quando a legislação determina a possibilidade de utilização do regime normal de compensação do crédito pelas entradas na proporção das prestações com débito do imposto iniciadas no Estado, há que se restringir às prestações com débito do imposto aqui iniciadas, excluindo-se, portanto, as prestações internas desoneradas do recolhimento do imposto.

Posto isso, esclarece-se que os questionamentos apontados pela Consulente já estão, em parte, respondidos pela Consulta n. 77, de 28 de junho de 2006, da qual se transcreve os excertos abaixo:

CONSULTA N.: 77, de 28 de junho de 2006

A Consulente, que realiza prestações de serviço de transporte rodoviário de cargas, intermunicipal, interestadual e internacional, apura o ICMS sob o regime normal de tributação. Tendo em vista as disposições regulamentares relativas à apropriação de créditos fiscais, alíquotas e cumprimento de obrigações acessórias, expõe o modo que vem procedendo e questiona:

1.quanto aos créditos do ICMS:

a- para implementar o disposto no § 5º do art. 23 do RICMS/01, basta a elaboração de planilha mensal demonstrativo onde conste, por veículo automotor, o itinerário, a data da saída e os insumos utilizados nas prestações?

b- deverão ser lançados nas referidas planilhas os créditos relativos à aquisições de pneus, câmaras de ar, materiais rodantes, peças de reposição e outros produtos de manutenção de frota, haja vista se tratar de produtos duráveis e não ser possível a mensuração de seus gastos com a sua efetiva utilização, para, então, estar de acordo com o § 4º do art. 23 do RICMS/01?

c- poderá aproveitar esses créditos integralmente, mediante lançamento direto no livro fiscal?

d- podem ser aproveitados créditos de operações originadas de empresas localizadas em outras unidades da federação?

e- qual a efetiva utilização do § 6º, art. 23 do RICMS/01?

... RESPOSTA

...

1. Quanto ao crédito do ICMS

O Regulamento do ICMS do Estado do Paraná- RICMS/PR- aprovado pelo Decreto nº 5.141/01, prevê as condições e critérios de apropriação e utilização de créditos fiscais originários de aquisições de insumos utilizados na prestação de serviços de transporte:

...

Extrai-se, dos dispositivos transcritos, que o demonstrativo em que se registra a utilização dos insumos empregados na prestação de serviços de transporte tributados, efetivamente iniciados em território paranaense, deverá ser elaborado por veículo automotor, indicando-se os créditos apropriados e os serviços executados, em conformidade com o § 5º do art. 23 do RICMS/01.

O § 6º do art. 23 do RICMS/2001, em virtude da autonomia dos estabelecimentos, trata de indicar o parâmetro para a apropriação do crédito, quando o contribuinte presta serviços em diversas unidades da federação e dentro do Estado do Paraná, vinculando o crédito às prestações iniciadas no território paranaense, as quais podem ser relacionadas com a receita auferida decorrente dessas prestações.

Portanto, o parâmetro para apropriação do crédito será a proporção do valor das prestações iniciadas no território paranaense, em relação ao total da receita decorrente dos serviços de transporte interestadual e intermunicipal executados pelo contribuinte paranaense. Para fins de cálculo de proporcionalidade poderão ser agrupados os valores das prestações de todos os estabelecimentos do Estado do Paraná, visto a possibilidade de inscrição única (§ 5º do art. 103do RICMS/PR).

O parágrafo 6º do art. 23 não fixa taxativamente aspecto temporal para cálculo da proporção do crédito a ser utilizado. Por seu turno, o artigo 23, inc. I e § 1º RICMS/01 estabelece o “mês” como o período de apuração do imposto. Assim, na aquisição do insumo durável, a consulente deverá, apenas, apropriar-se do crédito que lhe corresponde, à proporção determinada no § 6º do art. 23 do mesmo diploma, observadas as hipóteses de seu estorno previstas no retro transcrito art. 29, I, da Lei nº 11.580/96.

Nos créditos originários de aquisições de outras Unidades da Federação, o art. 23 caput não estabelece qualquer preferência à sua apropriação, preservadas as disposições legais pertinentes à sua utilização (ou seja: “serviço tributado iniciado em território paranaense”).

Realizando, pois, prestações de serviço de transporte de cargas com débito do imposto iniciadas no Estado e não sendo optante pelo crédito presumido em nenhum dos estabelecimentos da empresa (item 23 do Anexo III do Regulamento do ICMS), benefício fiscal que é facultativo, segundo o que dispõe o § 4º do art. 22 do Regulamento do ICMS, têm a Consulente direito a creditar-se do imposto, na proporção dessas, na aquisição de combustíveis, lubrificantes, óleos, aditivos, fluídos, pneus, câmaras de ar e demais materiais rodantes, peças de reposição e outros produtos de manutenção da frota, inclusive de limpeza, bem como de mercadorias destinadas ao ativo permanente do estabelecimento paranaense.

Tratando-se de bens destinados e contabilizados no ativo permanente da filial paranaense, a Consulente há também que se atentar à determinação de que, mesmo após calculada a proporcionalidade em relação às prestações de serviço com débito do imposto iniciadas no Estado, o crédito não pode ser integralmente apropriado, devendo ser efetuado na proporção de 1/48 avos, conforme especificado no § 3º do art. 23 do Regulamento do ICMS, antes transcrito, observadas, ainda, as restrições e a forma de cálculo desse valor contidas neste dispositivo da legislação.

No que se refere, pois, à primeira questão, o posicionamento do Setor Consultivo já está contido na resposta antes transcrita, não havendo limitação ou discriminação na legislação quanto à origem do produto para efeito do crédito a ser apropriado, mas devem ser observadas as disposições legais (critérios e condições) relativas à proporção em relação às prestações de serviço com débito do imposto iniciadas no território paranaense.

Da mesma forma, em relação ao segundo questionamento, o que importa é que o veículo sejautilizado na prestação de serviço com débito do imposto iniciada neste Estado para que possa, proporcionalmente a este serviço, utilizar-se do crédito dos insumos.

Quanto ao demonstrativo a ser elaborado mensalmente, já esclareceu o Setor Consultivo, na resposta antes transcrita, que deve ser registrada a utilização dos insumos empregados na prestação de serviços de transporte com débito do imposto efetivamente iniciada em território paranaense, por veículo automotor, indicando os créditos apropriados e os serviços executados, em conformidade com o disposto no § 5º do art. 22 do Regulamento do ICMS.

Tal dispositivo também determina que o imposto apurado passível de creditamento deve ser lançado no campo “Outros Créditos” da GIA/ICMS, sendo permitida a escrituração das notas fiscais de aquisição em um único lançamento no livro Registro de Entradas, ao final de cada mês, na coluna "Operações ou Prestações sem Crédito do Imposto", totalizando-as segundo a sua natureza.

O Setor Consultivo já expressou, pois, a sua posição de que o § 6º do art. 22 do Regulamento do ICMS, em virtude da autonomia dos estabelecimentos, determina que a apropriação do crédito por contribuinte que presta serviços em diversas unidades federadas, inclusive no Estado do Paraná, seja proporcional às prestações com débito do imposto iniciadas no território paranaense, as quais podem ser relacionadas com a receita auferida decorrente dessas prestações.

Desta forma, como parâmetro para apropriação do crédito, deve ser utilizada a proporção entre o valor das prestações com débito do imposto iniciadas no território paranaense, em relação ao total da receita decorrente dos serviços de transporte interestadual e intermunicipal executados pelo contribuinte paranaense, podendo, para fins de cálculo de proporcionalidade, se for o caso, agrupar os valores das prestações de todos os estabelecimentos do Estado do Paraná, tendo em vista a possibilidade de inscrição única (§ 5º do art. 113 do Regulamento do ICMS).

Assim, com relação ao terceiro questionamento, a correta interpretação é de que o sentido da expressão “pela empresa”, contida no § 6º do atual art. 22 do Regulamento do ICMS, refere-se apenas ao estabelecimento situado no Paraná, devendo a proporção ser efetuada considerando o total das prestações de serviço de transporte com débito do imposto iniciadas no território paranaense sobre o total das prestações realizadas por este.

No que se refere à apropriação extemporânea de crédito pela Consulente, o § 5º do art. 23 do Regulamento do ICMS, antes transcrito, determina que, observado o prazo de cinco anos da data de emissão do documento, dentro do qual é permitida a apropriação e utilização do crédito, este poderá ser lançado no livro Registro de Entradas ou no livro Registro de Apuração do ICMS, conformefor a sua origem, mencionando-se no campo "Observações" as causas determinantes do lançamento extemporâneo.

De conformidade com o contido no art. 659 do Regulamento do ICMS, tem a consulente o prazo de quinze dias para adequar os procedimentos já realizados ao exposto na resposta a essa Consulta, caso venha procedendo de forma diversa.