A consulente, cadastrada na atividade de comércio atacadista de medicamentos e drogas de uso humano, aduz que os incisos I e II do art. 536-M do Regulamento do ICMS/2008 dispõem sobre os substitutos tributários nas operações com medicamentos, sendo que o primeiro elege o industrial fabricante nas vendas destinadas a estabelecimentos varejistas e o segundo o distribuidor nas demais hipóteses.

Defende que por atuar no comércio atacadista não está obrigado ao recolhimento do ICMS na ocasião do ingresso da mercadoria no território paranaense na hipótese em que a unidade federada da emitente não fizer parte do convênio, mas sim deve recolher o imposto devido por substituição tributária quando realizar operações de saídas, já que é o substituto tributário das operações subsequentes.

Sustenta que há contradição entre o § 2º do art. 536-N e o inciso I do art. 536-M, ambos do RICMS/2008, pois o fabricante industrial é eleito substituto tributário somente na hipótese em que o destinatário for estabelecimento varejista, não havendo razão para dispor acerca da base de cálculo da substituição tributária quando o industrial não comercializar com estabelecimento varejista.

Questiona como deve proceder ao realizar a venda para outros estabelecimentos atacadistas situados no território paranaense, já que nessa operação tanto o comprador quanto o vendedor são substitutos tributários e de conformidade com o contido no art. 479 não há substituição tributária.

Em razão de entender que é o substituto tributário do imposto devido em relação às operações subsequentes não procederá ao recolhimento do imposto das mercadorias existentes em estoque, conforme determinação do art. 2º do Decreto n. 4.189/2009.

Posto isso, questiona se o seu entendimento está correto.

RESPOSTA

Transcrevem-se do Regulamento do ICMS os dispositivos que têm vínculo com a dúvida suscitada pela consulente:

Art. 478. Fica atribuída a responsabilidade pelo recolhimento do ICMS devido por substituição tributária, por ocasião da entrada da mercadoria no território paranaense, observado o disposto na alínea “a” do inciso X do art. 65, ao contribuinte que receber mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária, sem retenção do imposto, de remetente que não seja ou tenha deixado de ser eleito substituto, devendo adotar os seguintes procedimentos:

I - calcular o imposto devido por substituição tributária, mediante a aplicação da alíquota vigente para as operações internas sobre a base de cálculo própria para a substituição tributária, deduzindo-se do valor resultante o montante do imposto pago na operação e prestação de entrada correspondente;

II - lançar a nota fiscal do fornecedor e o documento fiscal relativo ao respectivo serviço de transporte, se for o caso, com a observância do disposto no inciso I do art. 471;

III - nas operações subseqüentes emitir notas fiscais com observância do inciso II e §1º do art. 471, conforme o caso.

§1º Para fins do cálculo de que trata o inciso I, quando o valor de partida para a formação da base de cálculo for o preço praticado pelo substituto, adotar-se-á, como tal, o valor constante do documento fiscal de entrada.

§ 2º Na hipótese da alínea "b" do § 1º do art. 489, o adquirente adotará a base de cálculo prevista no § 3º do art. 490, sobre a qual incidirá a alíquota prevista para as operações internas.

§ 3º Sem prejuízo da responsabilidade atribuída ao destinatário da mercadoria, contribuinte paranaense, o recolhimento do imposto de que trata o “caput” deste artigo poderá ser realizado pelo remetente, localizado em outra unidade federada, mediante autorização nos termos e condições estabelecidos em regime especial.

Art. 479. Não se aplica o disposto: I - neste Capítulo:

a) às operações que destinem mercadorias a sujeito passivo por substituição tributária da mesma mercadoria, exceto:

1. nas hipóteses previstas nas alíneas "a" do inciso I e "a" do § 3º do art. 489;

2. se o destinatário for eleito substituto tributário exclusivamente na condição de importador;

b) às transferências para outro estabelecimento, exceto varejista, do sujeito passivo por substituição, hipótese em que a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto recairá sobre o estabelecimento que promover a saída da mercadoria com destino a empresa diversa (cláusula quinta, inciso II, do Convênio ICMS 81/93);

II - nesta Seção, à distribuidora de energia elétrica de que trata o art. 524.

Art. 536-M. Na saída de produtos farmacêuticos com destino a revendedores situados no território paranaense, é atribuída a responsabilidade pela retenção e recolhimento do ICMS, na condição de sujeito passivo por substituição, em relação às operações subsequentes ou à entrada para uso ou consumo do destinatário:

I - ao estabelecimento industrial fabricante, importador ou arrematante de mercadoria importada e apreendida, nas vendas destinadas a estabelecimentos varejistas;

II - ao estabelecimento distribuidor, nas demais hipóteses. (...)

§ 2º A responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto fica também atribuída a qualquer estabelecimento remetente localizado em outra unidade federada, exceto nos Estados do Amazonas, Ceará, Goiás, Minas Gerais, São Paulo, Rio Grande do Norte e Rio de Janeiro, e no Distrito Federal (Convênios ICMS 76/94 e 19/08).

(...)

Art. 536-N. A base de cálculo para retenção do imposto será o preço constante de tabela sugerido pelo órgão competente para venda a consumidor e, na falta deste, o preço máximo de venda a consumidor sugerido ao público pelo estabelecimento industrial, acrescido, em ambos os casos, do valor do frete quando não incluído no preço.

§ 1º Inexistindo o valor de que trata o "caput", a base de cálculo será o preço praticado pelo remetente nas operações com o comércio varejista, neste incluídos o IPI, o frete ou carreto até o estabelecimento varejista, e demais despesas debitadas ao destinatário, adicionado da parcela resultante da aplicação dos percentuais a seguir indicados:

(…)

§ 2º Quando o estabelecimento industrial fabricante, importador ou arrematante de mercadoria importada e apreendida não realizar operações diretamente com o comércio varejista, o valor inicial para o cálculo mencionado no parágrafo anterior será o preço praticado pelo distribuidor ou atacadista.

Denota-se do disposto no art. 536-M que o Estado do Paraná elegeu dois substitutos tributários nas operações com os produtos farmacêuticos: o primeiro, o industrial fabricante, importador ou arrematante de mercadoria importada e apreendida, quando ele comercializar produtos com estabelecimentos varejistas, e o distribuidor nas demais hipóteses.

Partindo-se dessa premissa, até pode parecer que há contradição na legislação ao dispor no § 2º do art. 536-M a atribuição de responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto a qualquer estabelecimento remetente localizado em outra unidade federada, exceto nos Estados do Amazonas, Ceará, Goiás, Minas Gerais, São Paulo, Rio Grande do Norte e Rio de Janeiro, e no Distrito Federal.

Pelo disposto no § 2º do art. 536-M, o estabelecimento localizado em outra unidade federada, exceto aquelas mencionadas, que remeter mercadoria para estabelecimento paranaense seria o responsável pela retenção do imposto devido pelo regime de substituição tributária. Como o estabelecimento distribuidor paranaense também é substituto tributário não se aplica a substituição tributária em razão do que dispõe a alínea “a” do inciso I do art. 479 do RICMS/2008. O mencionado § 2º tem somente aplicabilidade quando o remetente estabelecido em outra unidade federada destinar mercadoria a estabelecimento varejista.

O § 2º do art. 536-N está dissonante da sistemática adotada pelo Estado do Paraná para a retenção do imposto. Tal dispositivo prevê que na hipótese de o industrial fabricante não realizar a venda diretamente para estabelecimento varejista o valor inicial para o cálculo do imposto devido pelo regime de substituição tributária será o preço praticado pelo distribuidor ou atacadista. Essa determinação tem lógica quando a indústria vende para o distribuidor e substitui a operação a ser realizada pelo distribuidor até o consumidor final. Essa regra existe porque no Convênio ICMS 76/94 o substituto tributário é o estabelecimento importador ou industrial fabricante e na legislação paranaense é a indústria e o distribuidor.

A obrigatoriedade de retenção do imposto por substituição tributária por parte da indústria ocorre somente na hipótese de ela remeter mercadoria para estabelecimento varejista. Assim, o § 2º do art. 536-N não teria aplicabilidade diante da legislação que trata da matéria.

Sublinhe-se que no “caput” do art. 536-M há previsão de retenção de imposto em relação ao diferencial de alíquotas, se existente, que será aplicável somente ao remetente estabelecido em outra unidade federada que destinar mercadoria para uso ou consumo de contribuinte paranaense. Ou o próprio destinatário deverá recolher o diferencial de alíquotas por ocasião da entrada.

Posto isso, responde-se que está correto o entendimento da consulente de que na venda a distribuidores paranaenses não há substituição tributária em razão do que dispõe a alínea “a” do inciso I do art. 479 do RICMS/2008.

Certa também a conclusão da consulente de que não deve recolher o ICMS sobre os estoques existentes e inventariados em 31 de março de 2009 em razão da operação com os produtos farmacêuticos, a partir de 1º de abril de 2009, sujeitarem-se ao regime de substituição tributária, já que o comando do art.

2º do Decreto n. 4.189/2009 é para os contribuintes substituídos, que não é o caso da consulente.