A consulente, que tem como atividades a importação, a exportação e o comércio de produtos derivados de petróleo, lubrificantes, aditivos e graxas lubrificantes, e a fabricação de outros produtos químicos, informa que realiza operações com óleos lubrificantes com e sem aditivos, classificados nos códigos e 2710.19.32 da NCM, sujeitas ao regime da substituição tributária conforme Convênio ICMS 110/2007.

Expõe que realiza operações classificadas no CFOP 6.653 (Venda de combustível ou lubrificante de produção do estabelecimento destinado a consumidor ou usuário final), nos termos do Ajuste SINIEF 09/2003, recolhendo o imposto devido a título de diferencial de alíquotas, conforme inciso III da cláusula primeira do Convênio ICMS 110/2007.

Aduz que adota esse procedimento em todas as vendas a contribuintes estabelecidos no Estado do Paraná que não destinem a mercadoria à comercialização, inclusive para as situações em que o destinatário a integra ou a consome em seu processo de industrialização, por entender que, embora utilizada no processo produtivo, não se destina à industrialização do próprio óleo lubrificante.

Observa, conforme determinado no inciso IV do § 1º da cláusula primeira do Convênio ICMS 110/2007, que as operações com combustíveis e lubrificantes, derivados ou não de petróleo, aditivos e graxas, estão sujeitas à substituição tributária.

Entretanto, conclui da leitura do § 2º do art. 1º do Anexo X do Regulamento do ICMS aprovado pelo Decreto n. 6.080, de 28 de setembro de 2012, que dispõe sobre a apuração do imposto nas operações interestaduais com petróleo, lubrificantes e combustíveis dele derivados, que somente é substituta tributária, na hipótese de tais produtos terem como destino a industrialização ou a comercialização. Consequentemente, não há previsão na norma para que proceda a retenção do imposto, na hipótese de os referidos produtos não terem essa destinação.

Em face do acima exposto, indaga:

a) aplica-se o disposto no § 2º do art. 1º do Anexo X do RICMS/2012, nas operações com mercadorias destinadas à integração ou consumo em qualquer processo de industrialização, mesmo nos casos do óleo lubrificante que não seja utilizado na industrialização de lubrificante derivado de petróleo?

b) Deve reter o ICMS referente ao diferencial de alíquotas, na condição de substituto tributário, quando a mercadoria não se destine à industrialização ou à comercialização pelo adquirente?

RESPOSTA

Colaciona-se a legislação acerca da matéria questionada.

a) Constituição da República Federativa do Brasil:

“Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

[...]

§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: [...]

X - não incidirá: [...]

b) sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica;

[...]

§ 4º Na hipótese do inciso XII, h, observar-se-á o seguinte: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

I - nas operações com os lubrificantes e combustíveis derivados de petróleo, o imposto caberá ao Estado onde ocorrer o consumo; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)”.

[...]

XII - cabe à lei complementar:

[...]

h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto no inciso X, b;”.

b) Lei Complementar n. 87, de 1996: “Art. 2° O imposto incide sobre:

[...]

[...]

XII – da entrada no território do Estado de lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado, quando não destinados à comercialização ou à industrialização;”.

c) Lei n. 11.580, de 1996:

“Art. 2º O imposto incide sobre:

[...]

§ 1º O imposto incide também:

[...]

III - sobre a entrada, no território paranaense, de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à industrialização ou à comercialização pelo destinatário adquirente aqui localizado, decorrentes de operações interestaduais, cabendo o imposto a este Estado.

[...]

Art. 4º O imposto não incide sobre:

[...]

III - operações interestaduais relativas a energia elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, quando destinados à industrialização ou à comercialização;

[...]

Art. 5º Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:

[...]

XII - da entrada no território do Estado de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, oriundos de outra unidade federada, quando não destinados à industrialização ou comercialização;”.

d) Convênio ICMS 110/2007:

“Cláusula primeira Ficam os Estados e o Distrito Federal, quando destinatários, autorizados a atribuir ao remetente de combustíveis e lubrificantes, derivados ou não de petróleo, a seguir relacionados, com a respectiva classificação na Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM -, situado em outra unidade da Federação, a condição de sujeito passivo por substituição tributária, relativamente ao ICMS incidente sobre as operações com esses produtos, a partir da operação que o remetente estiver realizando, até a última, assegurado o seu recolhimento à unidade federada onde estiver localizado o destinatário:

[...]

§ 1º O disposto nesta cláusula também se aplica: [...]

IV - na entrada no território da unidade federada destinatária de combustíveis e lubrificantes derivados de petróleo, quando não destinados à sua industrialização ou à sua comercialização pelo destinatário.”.

Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto n. 6.080, de 28 de setembro de 2012:

“ANEXO X - DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA EM OPERAÇÕES COM MERCADORIAS E PRESTAÇÕES DE SERVIÇO

SEÇÃO I

DAS DISPOSIÇÕES COMUNS À SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA NAS OPERAÇÕES COM MERCADORIAS

Art. 1º O imposto a ser retido e recolhido por substituição tributária, em relação às operações subsequentes, será calculado mediante a aplicação da alíquota vigente para as operações internas sobre a respectiva base de cálculo prevista neste Regulamento, deduzindo-se, do valor obtido, o imposto devido pela operação própria do substituto (art. 11, § 4º, Lei n. 11.580/1996).

[...]

§ 2º Nas operações interestaduais com petróleo, lubrificantes e combustíveis dele derivados, quando não destinados à industrialização ou à comercialização, o imposto a ser pago por substituição será obtido observando-se o disposto no art. 39.

[...]

Art. 29. É atribuída a condição de sujeito passivo por substituição, para fins de retenção e recolhimento do ICMS relativo às operações subsequentes com os combustíveis e lubrificantes, derivados ou não de petróleo, a seguir relacionados, com a respectiva classificação na NCM - Nomenclatura Comum do Mercosul (art. 18, inciso IV, da Lei n. 11.580/1996; Convênios ICMS 110/2007 e 136/2008):

[...]

VII - ao remetente estabelecido em outras unidades federadas em relação às operações destinadas a este Estado com os produtos mencionados neste artigo, exceto em relação a:

a) operações com AEAC, AEHC e B100 promovidas por estabelecimento de produtor de combustíveis, derivados ou não de petróleo, a estabelecimento de produtor, de empresa comercializadora de etanol ou de distribuidora;

b) operações com AEAC, AEHC e B100 promovidas por distribuidora a estabelecimento paranaense de distribuidora;

c) operações com gás natural promovidas por produtor de combustíveis, por meio de gasoduto, a estabelecimento de produtor ou de distribuidora;

VIII - ao remetente estabelecido em outras unidades federadas, em relação às operações destinadas a este Estado:

[...]

d) na entrada de combustíveis líquidos e gasosos e lubrificantes derivados de petróleo, quando não destinados à sua industrialização ou à sua comercialização pelo destinatário.

[...]

Art. 39. Nas operações interestaduais realizadas com mercadorias não destinadas à industrialização ou à comercialização, que não tenham sido submetidas à substituição tributária nas operações anteriores, a base de cálculo é o valor da operação, entendido como tal o preço de aquisição pelo destinatário.

Parágrafo único. Na hipótese em que o imposto tenha sido retido anteriormente sob o regime de substituição tributária:

I - nas operações abrangidas pela Subseção III, a base de cálculo será aquela obtida na forma prevista nos artigos 35 a 38 deste anexo;

II - nas demais hipóteses, a base de cálculo será o valor da operação.”.

Tendo em vista que os produtos comercializados pela consulente, classificados nos códigos 2710.19.31 e 2710.19.32 da NCM, são derivados de petróleo, o imposto incidente nas operações com tais produtos caberá integralmente ao Paraná, ainda que a remessa tenha origem em outra unidade federada, conforme se depreende da análise sistemática da legislação transcrita.

Isso porque, quando os produtos remetidos pela consulente se destinam à comercialização ou à industrialização não incide ICMS nas operações interestaduais, conforme regra constitucional, ocorrendo o fato gerador do ICMS nas subsequentes saídas internas realizadas com o mesmo produto, ou com o produto resultante de sua industrialização (inciso III do art. 3º da Lei Complementar n. 87/1996). Portanto, o imposto correspondente a tais operações cabe ao Paraná.

Por seu turno, nas operações em que o produto se destina ao consumo do adquirente, o fato gerador ocorre por ocasião da entrada no território paranaense, cabendo o imposto, consequentemente, também ao Paraná (inciso XII do art. 12 da Lei Complementar n. 87/1996 e inciso III do § 1º do art. 2º e inciso XII do art. 5º, ambos da Lei n. 11.580, de 1996).

Nos termos do que dispõem o inciso VII e o inciso VIII, alínea “d”, ambos do art. 29 do Anexo X do RICMS/2012, com fundamento no Convênio ICMS 110/2007, a responsabilidade pela retenção e pagamento do ICMS devido ao Paraná, nas operações com os lubrificantes mencionados é do remetente estabelecido em outras unidades federadas.

Na hipótese mencionada pela consulente, de a mercadoria não ser adquirida para comercialização ou para sua industrialização e sendo o adquirente contribuinte do ICMS, não há se falar em diferencial de alíquotas, porquanto a unidade federada de origem não é sujeito ativo dessa obrigação tributária, incidindo sobre essa operação apenas o imposto devido ao Paraná. Logo, equivocada a manifestação da consulente, de que deve reter o imposto decorrente da diferença entre as alíquotas interestadual e a interna. O que deve ser retido é o imposto devido ao Paraná, considerando-se a alíquota interna aplicável ao produto.

No que diz respeito à base de cálculo a ser utilizada para retenção do ICMS, deve ser observado o disciplinamento contido nos artigos 38 e 39 do Anexo X do RICMS/2012.

Em relação às situações relatadas pela consulente, em que os lubrificantes se destinam a integrar o produto final ou para emprego no processo produtivo, a base de cálculo corresponde ao valor da operação, nos termos do inciso II do parágrafo único do art. 39, devendo ser observado que o valor do imposto integra a base de incidência, conforme dispõe a legislação do ICMS (inciso I do § 1º do art. 13 da Lei Complementar n. 87/1996 e inciso I do § 1º do art. 6º da Lei n. 11.580, de 1996).

Assim, caso a consulente esteja procedendo diferentemente do manifestado na presente resposta, tem o prazo de até quinze dias, conforme art. 664 do RICMS/2012, a partir da data da ciência desta, para adequar os procedimentos eventualmente realizados, observado o disposto no § 1º do art. 659 do RICMS/2012, independentemente de qualquer interpelação ou notificação fiscal.