EMENTA: ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA (consumidor final contribuinte) e ICMS DIFAL (consumidor final não contribuinte): O montante do imposto devido em função da diferença entre a alíquota interna e a interestadual, nas operações com destino a consumidor final contribuinte ou não do imposto, integra sua própria base de cálculo.

RELATO:

A empresa supra, devidamente qualificada nos autos e estabelecida em Araguaína-TO, tem como atividade econômica principal o comércio atacadista de carnes bovinas e suínas e derivados (NCM 46.34-6-01).

Aduz que é portadora do TARE n. 2.305/2010 e que não se encontra sob procedimento fiscal iniciado ou instaurado para apurar fatos que se relacionem com a matéria objeto da consulta.

Colaciona diversos artigos da legislação tributária e efetiva 3 (três) cálculos de diferencial de alíquotas.

Posto isso, formula a presente

CONSULTA

1 – No caso da consulente, ao adquirir mercadorias advindas de outras unidades da federação para o seu uso e consumo ou para integrar o seu ativo fixo, ao calcular o diferencial de alíquota, deve incluir na base de cálculo os valores indicados no § 1º do art. 22?

2 – Ao calcular o diferencial de alíquotas, basta à consulente aplicar a diferença entre as alíquotas interna e interestadual sobre a base de cálculo encontrada?

3 – Ou, ao calcular o diferencial de alíquotas deverá a consulente aplicar a alíquota interna sobre a base encontrada, e posteriormente subtrair o valor final pelo crédito de ICMS destacado na nota de aquisição?

INTERPRETAÇÃO:

Para análise da matéria consultada, cabe transcrever o que dispõe o art. 155 da Constituição Federal de 1988:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

(...)

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

(...)

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

(...)

VII - nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual; (Nova redação dada pela EC 87/15, efeitos: v. art. 3º)

VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída: (Nova redação dada pela EC 87/15, efeitos: v. art. 3º)

a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto; (Acrescentado pela EC 87/15, efeitos: v. art. 3º)

b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto; (Acrescentado pela EC 87/15, efeitos: v. art. 3º)

Da leitura dos incisos VII e VIII do §2º do artigo 155 da Constituição Federal, na nova redação conferida pela Emenda Constitucional nº 87/2015, depreende-se que nas operações que destinem bens e serviços a consumidor final contribuinte ou não do imposto, situado em outro Estado, a alíquota será sempre a interestadual do Estado de origem. Sendo devido, neste caso, o ICMS Diferencial de alíquotas.

O recolhimento do ICMS diferencial de alíquotas será de responsabilidade do estabelecimento remetente ou destinatário, dependendo da condição do adquirente, se contribuinte ou não do imposto.

No caso em estudo, a operação refere-se à venda interestadual para consumidor final contribuinte.

A fixação de base de cálculo é matéria adstrita à Lei Complementar, nos termos da alínea “i” do inciso XII do § 2º do art. 155, da C.F/88:

Art. 155. (...)

II – (...)

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

XII – cabe à lei complementar:

fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço.

A L.C nº 87/96, em seu inciso I do § 1º do art. 13 disciplinou a matéria:

Art. 13. A base de cálculo do imposto é:

§1º Integra a base de cálculo do imposto, inclusive na hipótese do inciso V do caput deste artigo:

I - o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle;

Pois bem! O artigo 3º, incisos IX e XII da Lei n. 1.287/01 (Código Tributário do Estado do Tocantins) descrevem as hipóteses de incidências do ICMS Diferencial de Alíquota (consumidor final contribuinte) e do ICMS DIFAL (consumidor final não contribuinte), em diversos dispositivos:

Art. 3º O imposto incide sobre:

(...)

IX – a entrada, no estabelecimento do contribuinte, de mercadoria ou bem oriundo de outro Estado, destinado a consumo ou ativo permanente;

(...)

XII – as operações e prestações oriundas de outra unidade da Federação que destinem bens e serviços a consumidor final, não contribuinte do imposto, localizado neste Estado. (Redação dada pela Lei 3.019 de 30.09.15). efeitos a partir de 1º de janeiro de 2016

O momento da ocorrência do fato gerador nas hipóteses elencadas pela consulente é delineado no inciso XXI do art. 20, CTE:

Art. 20. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:

(...)

XXI - da entrada no território do Estado de bem ou mercadoria oriundo de outro Estado, adquirido por contribuinte do imposto, e destinados ao seu uso, consumo ou à integração ao seu ativo imobilizado; (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

Por sua vez, o §1º do art. 22 da Lei n. 1.287/01 determina que o montante do próprio imposto, bem como fretes, seguros, etc., integram a base de cálculo do ICMS:

Art. 22. A base de cálculo do imposto é:

XVI - nas hipóteses dos incisos XIX e XXI do art. 20 desta Lei: (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

a) o valor da operação ou prestação no Estado de origem para o cálculo do imposto devido a esse Estado; (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

b) o valor da operação ou prestação no Estado de destino, para o cálculo do imposto devido a esse Estado; (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

§1º Integra a base de cálculo do imposto, inclusive nas hipóteses dos incisos V, XVI e XVII do caput deste artigo: (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

I – o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle;

II – o valor correspondente a:

a) seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como descontos concedidos sob condição;

b) frete, caso o transporte seja efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem e seja cobrado em separado.

§2º Não integra a base de cálculo o montante do Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configurar fato gerador de ambos os impostos.

Ora, se o inciso XVI do art. 22 determina que o montante do ICMS relativo à diferença de alíquota integra a base de cálculo do ICMS-DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA (consumidor contribuinte) e ICMS-DIFAL (consumidor final não contribuinte), resta óbvio que o referido dispositivo tem amparo constitucional e infraconstitucional (L.C 87/96).

Desta feita, a metodologia de cálculo estipulada pela Lei 1.287/01 para o ICMS-Diferencial de Alíquota será da seguinte maneira (tomando-se como exemplo uma operação de venda de mercadoria que tenha por valor, antes da inclusão do ICMS, o montante dado nos cálculos da consulente, de R$ 5.618,00; alíquota interna de 18% e alíquota interestadual de 12%):

ICMS Interestadual = Valor da Operação x Alíquota Interestadual

ICMS Interestadual = 5.618,00 x 0,12 = R$ 674,16

Base de Cálculo1= Valor da Operação – ICMS Interestadual

Base de Cálculo1= 5.618,00 – 674,16 = R$ 4.943,84

Base de cálculo2 = Base de cálculo1 / (1 – Alíquota Interna)

Base de cálculo2 = 4.943,84 / (1 – 0,18)

Base de cálculo2 = 4.943,84/ 0,82 = R$ 6.029,07

ICMS Interno = Base de cálculo2 x Alíquota Interna

ICMS Interno =6.029,07 x 0,18 = R$ 1.085,23

DIFAL = ICMS Interno – ICMS Interestadual

DIFAL = 11.085,23 – 674,16 = R$ 411,07

CONCLUSÃO:

Os valores do ICMS, seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como descontos concedidos sob condição, frete, nos casos elencados pelo § 1º do art. 22 da Lei n. 1.287/07 integram a base de cálculo do ICMS-Diferencial de Alíquota.

A metodologia para apuração do cálculo do ICMS-Diferencial de Alíquota é a do exemplo em testilha, a qual coincide com o Cálculo 2 da consulente, desde que no valor da operação estejam inclusos os componentes que integram a base de cálculo do ICMS-Diferencial de Alíquota estipulados no § 1º do art. 22 da Lei 1.287/07.

À Consideração Superior.

DTRI/DGT/SEFAZ - Palmas/TO, 02 de maio de 2023.

Rúbio Moreira

AFRE Mat. 695807-9

De acordo.

José Wagner Pio de Santana

Diretor da DTRI

Paulo Augusto Bispo de Miranda

Superintendente da Administração Tributária